第 1 章 绪论
1.1 研究背景
1994 年颁布的《中国注册会计师法》规定会计师事务所可以采用两种基本的组织形式：合伙制或有限责任制。1998 年“脱钩改制”后，我国大多数会计师事务所普遍选择有限责任制作为其组织形式。那么有限责任制下会计师事务所的审计质量如何呢？1999 年，100 多家公司出现谎报业绩和欺诈上市等行为，致使该年被称为“上市公司罪恶昭彰的一年”。于是，财政部自 1999 年起连续开展对会计师事务所审计质量的检查工作，至 2005 年共发布了 11 个《中华人民共和国财政部会计信息质量检查公告》，公告中均揭示出会计师事务所的审计质量存在严重问题。2001 年 11 月，国家审计署检查了 16 家有限责任制的会计师事务所，抽查的 32 份审计报告中有 23 份虚假审计报告，涉及 14 家会计师事务所，41 名注册会计师，造假金额高达 71.43 亿元。将近 4 年后，国家审计署重新检查了这 16 家会计师事务所，抽查的 30 份审计报告中有 19 份存在虚假或不符规定，涉及 14 家会计师事务所，37 名注册会计师，造假金额约为 10 亿元。由此可见，国家审计署等相关监管部门的检查和公示等措施成效不高，没有引起会计师事务所和注册会计师的重视，无法显著改善会计师事务所的审计质量。这一现象引起了很多学者和专家的注意，中国国民党革命委员会在 2006 年 3 月向全国政协十届四次会议递交了提案第 0069 号——《关于进一步加强我国会计师事务所制度建设的提案》，其中提到“当前社会中会计信息失真问题已成为一个急待根治的顽症，其危害在相当程度上影响了我国市场经济的诚信体系建设，而造成会计信息失真的根本原因是会计师事务所采用的有限责任制的组织形式。会计师事务所的两种基本组织形式为合伙制和有限责任制，二者的本质区别在于出现风险后是否承担连带清偿责任。截至 2006 年，我国实行合伙制的会计师事务所不足 10%，而且更令人担忧的是，全国 70 余家具有对上市公司、证券业务审计资格的会计师事务所多数为有限责任制。有限责任制下，会计师事务所的合伙人和注册会计师面临的法律风险较小，为了片面追求自身利益最大化，他们往往会忽视公众利益和职业道德，提供低质量的审计服务。”
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1.2 研究意义
丰富了现有关于会计师事务所转制和审计质量关系的研究。目前国内研究主要集中于从会计师事务所完成转制层面考察会计师事务所转制对审计质量的影响程度，对于从转制政策层面考察会计师事务所转制对审计质量影响的文献还比较少。本文分别从转制政策颁布层面和转制实际完成层面两个方面进行研究，力求使会计师事务所转制与审计质量的研究更全面，可以对未来的研究提供引导和参考。其次，对会计师事务所转制尤其是转制政策颁布对审计质量的影响提供了经验数据支持。目前国内关于会计师事务所政策颁布层面对审计质量影响的实证研究不多，本文搜集数据进行实证研究为这方面的研究提供了数据经验支持，丰富了研究类型以及方式，也为监管部门通过强制政策引导促进会计师事务所提高审计质量提供了经验依据和理论依据。
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第 2 章 文献综述
2.1 会计师事务所组织形式的选择
会计师事务所组织形式的选择要依据其自身的特点。Alchian 和 Demsetz（1972）利用心理学理论分析会计师事务所的组织形式，认为会计师事务所的主要财富来源于具备专业胜任能力的注册会计师，基于这种“人合”的特性，决定了其组织形式应采用普通合伙制[1]。蔡立新（2006）通过对我国会计师事务所组织形式现状的梳理，指出以有限责任公司制为组织形式虽然能减少投资者风险，实现“两权分离”，但对于依靠注册会计师和合伙人的专业胜任能力来提高会计师事务所综合竞争力的行业来说，可能并不太适合[2]。会计师事务所组织形式的选择要从不同的角度综合考虑。于恒，李莉（2002）指出组织形式的选取要考虑不同的角度。从违规成本、权力与义务对等和人员素质角度来说，应将普通合伙制的组织形式作为会计师事务所改制的近期目标；从事务所规模、法规完善程度和注册会计师执业质量提高的角度来看，有限责任合伙制则应作为会计师事务所改制远期目标[3]。蔡立新（2006）在研究中指出，会计师事务所不同的组织形式决定了合伙人在承担责任方面具有一定的差异化，因此会不同程度地影响注册会计师行业的发展，进而影响市场经济运行的有序性[2]。刘丹（2013）的研究认为，会计师事务所的不同组织形式会影响会计师事务所内部各种人员权、责、利的分配结构，合伙人和员工各自面临的内部约束和激励不同，风险和收益的分担也不同。文章指出，应从面临的风险、交易成本、经济发展和审计市场结构等角度考虑如何影响会计师事务所组织形式的选择[4]。
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2.2 会计师事务所不同的组织形式与审计质量
会计师事务所不同的组织形式对审计质量的影响存在一定的差异，这主要是因为不同的组织形式会带来不同的法律风险，而法律风险的高低决定了审计质量的高低（刘峰和林斌，2000）[14]，因此会计师事务所组织形式与审计质量之间有显著的相关性（逯颖，2008）[15]。将有限责任合伙制和普通合伙制对比分析，普通合伙制下的会计师事务所面临的法律风险最高，因此普通合伙制下审计质量也最高。Dye（1995）通过实证研究得出以有限责任合伙制作为会计师事务所的组织形式会降低审计质量[16]。Chan 和 Pae（1998）利用数学方法检验了有限责任制和普通合伙制两种组织形式与审计质量的关系，研究表明普通合伙制能激励注册会计师提供高质量的审计[17]。于恒和李莉等（2002）在阐述英国会计师事务所组织形式发展历程时，提到普通合伙制确实能够提高审计服务的质量[3]。余玉苗和陈波（2002）认为普通合伙制的组织形式下，由于个人的机会主义行为所造成的声誉损失需要由全体合伙人来共同承担，因此合伙人之间会采用激励机制以约束个人机会主义的产生，彼此之间进行有效的相互监督，从而使审计质量得到保证[18]。Steven 和 Muzatko等人（2004）以美国 1994 年由普通合伙制转为有限普通合伙制的会计师事务所为研究对象进行实证研究，结果显示会计师事务所从普通合伙制向有限合伙制转变会降低审计质量[19]。逯颖（2008）认为普通合伙制与有限责任制相比具有较强的连带责任，导致会计师事务所面临较高的法律风险，所以高法律风险对注册会计师的制约会促使会计师事务所主动提供高质量的审计服务[14]。Firth（2012）利用中国上市公司的数据进行实证研究，发现普通合伙制会计师事务所与有限责任制会计师事务所相比较，在发表非标审计意见、操控性应计利润和会计稳健性方面都表现较好，因此得出普通合伙制会计师事务所的审计质量高于有限责任制会计师事务所[20]。
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第 3 章审计质量的现状和相关的理论分析........18
3.1 我国会计师事务所审计质量的现状分析.....18
3.2 会计师事务所转制与审计质量的理论分析.......22
3.3 研究假设的提出.........26
小结.....27
第 4 章实证设计....28
4.1 审计质量替代性指标的选取.......28
4.2 回归模型的建立和变量的选取.........31
4.2.1 回归模型的建立.........31
4.2.2 变量的选择......32
4.3 样本选择和数据来源.......34
小结.....37
第 5 章实证结果和分析....40
5.1 描述性统计.....40
5.2 相关性分析.....44
5.3 多元线性回归分析.....47
5.4 进一步分析.....56
小结.....59
第 5 章 实证结果和分析
5.1 描述性统计
表 5-1、5-2 和 5-3 是基于 ABSDA 模型 1 中三个样本涉及的相关变量的描述性统计。从三个表中可以看出，可操纵应计利润的绝对值 ABSDA 的最小值和最大值相差较大，标准差的取值区间是 0.1169-0.2499，说明 ABSDA 具有一定的差异性，这种差异性主要是由行业不同所引起的。2010 年转制组中 ABSDA 的最小值为 0.000，最大值 0.92；2011 年转制组中 ABSDA 的最小值为为 0.0001，最大值为 1.0808；对照组中 ABSDA 的最小值为 0.000，最大值为 1.7281，可以看出三个样本间最小值和最大值相差较小，三个样本中 ABSDA 均值的取值区间是0.0758-0.0946，中位数的取值区间是 0.0490-0.0534，由此可以看出 ABSDA 的均值和中位数相差并不大，意味着 ABSDA 在三个样本的分布基本上是无偏的。三个样本中被审计公司的 LNASSET（总资产对数）的均值依次是 21.9654、21.8134和 21.6112，三者的数据相差不大，说明三个样本间所审计公司的规模差别不大。但是总资产对数的标准差在三个样本中的值依次为 1.3437、1.2462 和 1.2130，这意味着三个样本内被审计公司的规模存在不小的差异。2010 年转制组和 2011 年转制组中的 LEV（资产负债率）均值的取值区间为 0.5316-0.5268，基本上是处于 50%，说明两个样本中被审计公司的资产负债率保持在风险和收益平衡的合理范围内。对照组样本中的 LEV 的均值为 60%，虽然超过 50%，但基本处于保守范围内；其 LEV 的中位数为 54%，这意味着对照组中被审计公司大部分的资产负债率还是处于合理范围内，仅由于少数企业的资产负债率较为异常，才导致整体样本中的资产负债率稍高。
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结论
中国注册会计师协会和政府相关部门近几年一直在为提高会计师事务所的审计质量做不懈的努力，自我国财政部下发《暂行规定》政策以来，行业各界开始推进我国会计师事务所进行积极的转制。对于推动会计师事务所转制能否提高审计质量是最近学术界研究的重点，这对以后规范引导会计师事务所发展路径有重大理论意义和现实意义。本文从《暂行规定》政策出台和会计师事务所实际完成转制两个层面入手，采用规范研究和实证检验相结合的方式，研究会计师事务所转制对审计质量的影响，分别从盈余管理、会计稳健性两个角度建立两个检验模型，考察会计师事务所转制是否可以提高审计质量。研究结果如下：从会计师事务所转制政策出台和完成转制两个层面着手，通过实证检验会计师事务所转制对审计质量的影响后，发现转制政策颁布后，在以可操控性应计利润的绝对值ABSDA和会计稳健性作为审计质量的替代指标的模型1和模型 2 的回归结果中，2010 年转制组、2011 年转制组和对照组在 2009-2010 年，即会计师事务所转制政策出台的时间内审计质量均出现显著提高。在完成转制后，在以可操控性应计利润的绝对值 ABSDA 作为审计质量的替代指标的模型 1中，2011 年转制组和对照组在 2010-2011 年份间隔中审计质量均得到显著提高，无法充分说明此次审计质量的提高是由于会计师事务所发生转制造成的。在以会计稳健性作为审计质量的替代指标的模型 2 中，2011 年转制组在 2010-2011 年审计质量显著提升，但是对照组并未出现此现象，也未能获取充分证据证明此次审计质量的提高是由会计师事务所实际完成转制引起的。鉴于实证结果可能会受到一些系统性因素干扰，给研究结论带来一定的噪音，因此，需要进行进一步分析，确保研究结论的精确性。
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参考文献（略）