一、引言
（一）研究背景及意义
1.研究背景
税收是政府实现其职能的重要形式，对税收的征收管理既是政府的权力，亦是责任。在我国，税收的征收管理主要由税务部门负责。行政审批制度，作为税务部门履行税收征管职责的手段之一，在规范征纳行为、保障国家税收安全方面一度发挥了不可替代的作用。但行政审批权在税收征管领域的滥用不仅违背了市场经济的内在要求，更为严重的是滋生了权力寻租的空间，侵犯了纳税人的合法权益。
随着政府职能的转变，特别是自 2001 年全面启动行政审批制度改革后，“创新行政管理方式，建设法治政府和服务型政府”的要求，深刻影响了税务部门的职责定位和履责方式。截至 2020 年底，与税收征管相关的行政审批事项从 200余项①压缩至 29 项②。以税收优惠事项由审批制改为备案制为例，税务部门不再事前就企业是否符合优惠条件进行审核；企业以备案形式自行判断享受优惠，并对业务实质、申报材料的真实合法性负责。此外，其他领域的行政审批制度改革也深刻影响到了税务部门的征管实践，如商事制度改革全面放开企业设立登记，倒逼税务部门配合放开新办企业发票领用。
为应对改革，更好地实现职能目标，税务部门内部由税务总局牵头，自上而下不断强化配套机制建设，如推进税收征管法律体系的修订与完善，推进全社会税收共治体系的建立，对税务部门内部组织架构进行调整，加快征管信息技术的升级和纳税服务手段的创新，完善内控机制和问责体系建设等，目标不外乎两点：一是确保税收领域行政审批制度该“减”的权力“减”到位；二是确保税务部门该履的责任履到位。基层税务部门作为税收征管的末端、直面纳税人的一线，与税务总局及各省局相比，受行政审批制度改革的影响最为直接。为适应改革、更好履责，除按照统一步调落实好改革任务和配套机制建设外，不少基层税务部门也在允许的框架内，推出了适应性的调整和有益的尝试。总体看，行政审批制度改革背景下，基层税务部门确实做到了“放权”“担责”的双重目标。但是随着改革的深入及我国经济社会的快速发展，税收征管大环境发生了深刻的变化，纳税人遵从度、维权意识不断增强，同时涉税违法案件越来越复杂、隐蔽，征、纳力量的对比与行政审批制度改革初期大不相同；而税务系统内部权力向上收归和责任向下压实的趋势则愈发显著，基层征管面临不能履责、不敢履责和没有动力履责的严峻形势，究其实质是基层税务部门“权责利”不匹配，其核心是“责任”问题，即行政审批制度改革背景下基层税收征管责任的实现缺少匹配的权力和保障机制。
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（二）国内外研究现状
1.国外研究现状
考虑到本文所论核心概念“基层税收征管责任”本质上与政府部门的行政责任有共通之处，因此可以从国外学者对行政责任的研究上一窥究竟。关于行政责任，学者费斯勒和凯特尔（Fesler and Kettle）认为其包含两个方面：一是负责任，具体表现为将法律、上级命令以及经济效率的标准忠诚得贯彻始终；二是道德的行为，即坚持贯彻遵守道德标准，规避不道德的行为。[1]库珀（Cooper）将行政责任分为主观责任（subjective responsibility）和客观责任（objectiveresponsibility）。主观责任意指忠诚、良心以及认同，客观责任是指法律以及上级交付的客观应尽的义务责任，意指负责任（accountability）和义务（obligation）。[2]斯塔林（Starling）认为行政责任必须涵盖 6 方面内容：回应性、弹性、胜任能力、正当法律程序、负责任、坦白公开，清正廉洁。
吉尔伯特在其著作《行政责任的框架》中曾以两个层面——正式与非正式、内部与外部，构建了四个可以实现行政责任的途径（见表 1）。
表 1 吉尔伯特行政责任的框架
国内关于税收征管相关责任尚缺乏统一的概念表述，税收责任、税收管理责任、税收征管责任等均有所提及。蔡秀云（2009）称之为税收责任，并将其分成税收保障责任、税收激励责任以及政府的宏观税收责任。[4]施正文（2005）则认为税收责任分为狭义和广义上的责任，广义上的税收责任包括税收道德责任、政治责任等，而狭义上的税收责任则是税法上所称的税收法律责任。[5]刘毅舫、周春（2000）则认为通过对内设机构职能的调整，建立和完善监督制约机制，通过环环监督、相互制约的手段不断实现征管责任目标。
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二、基本概念与基础理论
（一）基本概念——基层税收征管责任
1.职责、权责和责任：基层税收征管责任的探究
公示的基层税务部门权责清单中，关于“责”明确提出的有两大概念，一是职责，二是权责。
图 1 基层税务部门权责清单示意图
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（二）基础理论
1.政府责任理论视角下的税收征管
责任税收征管责任，是国家对税收的征收管理所负的责任，它来源于国家对税收的征收管理权力，过去，受税收强制性固定性无偿性的影响，无论是学术界还是实践中，更多强调税收征管的权力，而鲜有提及责任。近些年，随着责任政府理论的发展及服务型政府建设的深入，税收征管权责一致的理念逐渐深入人心。
上文已对基层税务部门职责、权责清单进行了剖析。而从税务总局公布的省级以下税务局主要职责出发，可以大致掌握基层税务部门的责任，即“按照分级管理、权责一致的原则，省级以下税务局在加强党的建设、思想政治建设和干部队伍建设的同时，突出直接面向纳税人和缴费人的管理服务职能，具体承担所辖区域内各项税收、社会保险费和有关非税收入征管等职能”。①为更好地掌握税收征管责任内涵，为基层税收征管责任体系的建立奠定基础，本文根据政府责任理论将税收征管责任进一步划分为外部责任和内部责任，外部责任包括政治责任、法律责任、社会责任，内部责任包括组织管理责任、业务管理责任。
（1）外部责任
一是政治责任。指税务部门及税务干部的所作所为,必须合乎目的性 (即合乎人民的利益、权利和福利)。[21]税收征管的政治责任即依法依规组织收入，落实税收政策为国民收入再分配提供强有力的保障，促进社会公平，以及为纳税人提供优质服务。就政治责任而言，体现了责任的多元化，这与现代社会的复杂性息息相关。
二是法律责任。依法治税，是通过运用法治思维和法治方式使得征纳双方可以依法征税、纳税。税收征管的法律责任具体表现为，税务部门及税务干部必须恪守“法无授权不可为、法定职责必须为”的原则，纳税人必须遵守法律法规进行纳税，否则会受到责任追究。此外，税收征管权责、流程的公开透明是法律责任的内在要求。
三是社会责任。即税收征管的行为，要有利于创造更好的营商环境，提供更好的纳税服务，有助于提高纳税人税收遵从度，共享发展成果；要有助于提升税收的协同共治能力，包括完善税收共治格局、推进涉税信息共享、拓展跨部门税收合作、健全税收司法保障机制等方面。
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三、行政审批制度改革实践进程及其对基层税收征管责任的影响..................................20
（一）“责任”本身发生的变化........................... 22
1.外部责任的变化......................................... 22
2.内部责任的变化...................................... 23
四、以 X 税务局为例探讨基层税收征管责任问题及问题成因分析..................................27
（一）改革前后 X 税务局行政审批概况........................................ 27
（二）应对改革 X 税务局采取的措施及适应性调整.................................30
五、针对行政审批制度改革背景下基层税收征管责任问题的相关建议..........................40
（一）健全基层税收征管责任的法律基础.............................. 40
1.明确基层税收征管责任的法律地位...................................40
2.明确基层税务部门征管手段.......................................... 41
四、以 X 税务局为例探讨基层税收征管责任问题及问题成因分析
（一）改革前后 X 税务局行政审批概况
X 税务局是北京某基层税务局，税源集中于金融业，年税收收入十分可观。其面对的涉税业务较为复杂，对该局征管要求极高，征管风险也更大。X 税务局共有 42 个部门，其中内设机构 20 个，派出机构 21 个，办税服务厅 1 个，根据X 税务局行政审批制度改革前后的状况以及现行机构配置，加上笔者通过访谈形式走访的 10 个内设机构、8 个派出机构以及办税服务厅的部分干部并将访谈①的内容归集整理，对于 X 税务局的现状、为应对改革所采取的措施以及现行基层税务征管责任存在的突出问题进行了较为详细的描述和梳理。
改革前，X 税务局涉税审批事项共 71 大项 89 子项①，主要分为行政许可类及非行政许可类审批项目②。二者的主要区别:行政许可主要审查纳税人是否符合从事某些特定活动的资格；非行政许可，主要审查其既有权属、既定义务、既是关系。
表 4 行政审批制度改革前 X 税务局审批事项概览
五、针对行政审批制度改革背景下基层税收征管责任问题的相关建议
（一）健全基层税收征管责任的法律基础
我国的税收法律体系主要是指税收实体法和程序法，此外还涉及刑法、行政法、民法的相关条款。行政审批制度改革以来，我国逐步完善税收法律体系。一方面，加速税收立法，增强税法刚性。针对现行 18 个税种，已完成 11 个税种的立法工作，其中 8 个是在“十三五”期间完成的；剩余 7 个税种中，印花税法已经国务院常务会议通过，增值税、消费税等大税种的立法工作也已启动。另一方面，程序法领域，《税收征管法》及实施细则自行政审批制度改革以来经过多轮修订，当前版本为 2015 年修订版本；新的《发票管理办法》也已进入向公众征求意见阶段。
税收法律体系是基层税务部门在履行税收征管责任过程中的法律依据和准绳，具有极强的刚性和确定性。由于立法、修法进程的滞后，特别是税收程序法修订进程的滞后，基层税收征管责任的实现缺乏法律支撑，执行上面临一定困难，需要尽快予以解决。
1.明确基层税收征管责任的法律地位
税收征管责任与依法纳税、协税护税责任密不可分，构成了整个税收责任体系。行政审批制度改革下，三方责任实现归位、尽责，税务部门的权力受到限制，有限权力承担有限责任；纳税人、扣缴义务人对纳税相关信息的真实性、合法性负主体责任；此外，还有地方政府的领导、协调责任，各相关部门、单位的协助责任，以及全社会的协税护税责任。这些责任都应当写入法律予以明确。
2.明确基层税务部门征管手段
将实名办税、风险控制等新增的基层税收征管手段写入《税收征管法》，从法律层面明确税务部门的征管措施，为日常征管工作中使用最频繁的手段提供合法性保障。从法律层面明确纳税信用体系建设，为将违法违规主体纳入诚信纳税“黑名单”、实施约束激励措施提供上位法的保障。明确违法违规举报制度及举报人奖励制度，鼓励全民监督。大幅提高纳税人未依法纳税的法律责任，提高违法成本。
参考文献（略）