引 言
近年来，国内学术界关于对风险问题的研究如火如荼，正是源于我国经济社会的高速发展，人们的需求层次不断上升，各种新事物新现象层出不穷，不确定性的因素随之增多，风险问题逐渐被人们重视起来。2010 年 9 月 19 日笔者在中国知网“人文社会科学文献网络出版总库”中搜索出 472140 条关于“风险”的文献，可见对风险的重视程度之高，搜索出 203 条关于“执法风险”的文献，134条关于“税收执法风险”的文献，可以看出，在“执法风险”的研究方面，“税收执法风险”的研究占绝大比重，说明现实中由于人们对于税收执法权理解的偏差，以及社会整体法律意识的淡薄等因素的影响，税收执法风险逐渐显现，如何规避与有效控制风险，规范执法已经成为税收理论与实践中不容忽视的问题。
一、税收执法风险的一般理论
（一）税收执法权的基本理解
马克思曾经说过：“国家存在的经济体现就是捐税。”1赋税是“行政权力整个机构的生活源泉。”2国家授权税务机关通过行使其公共权力，以保障公共权力的组织即国家的存在和运作，因而税收执法是税务机关代表国家行使公共权力，可见税收在国家中的重要地位与作用。
1．税收的法律地位
马克思曾说：“赋税是喂养政府的奶娘”，税收作为国家的产物并成为国家的经济命脉，它是国家财政的最主要来源，因而税收作为一个经济概念，在国际竞争日益激烈的今天，其地位不容动摇。国家作为社会公共职能的执行者”和“整个集体的共同利益的代表”，其根本职能是执行公共事务和提供公共产品，包括保护社会和平，维持社会秩序，举办公共事业等。3税收就是国家或政府为实现公共职能、满足公共需要，凭借政治权力，依据法律规定，强制地参与社会产品分配和再分配，无偿取得财政收入的一种形式。我国税收的本质是“取之于民，用之于民”,就是指通过“赋税”的形式进行“稅赋”。它既是一种分配形式，也是一种分配活动，又是一种分配关系，通过税收对国民收入进行分配和再分配，使国民收入分配更加公平。税收是由体现国家意志的税法直接规定的，法律的强制力构成了税收的强制性。我国宪法第五十六条明确规定：中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。国家在税收法律关系中的权力就是税权。税权主要包括税收立法权、税收执法权和税收司法权。税收立法权是税收执法权的前提基础，税收执法权、税收司法权是税收立法权的延伸。税收执法权是税收法制化建设的基础。《中华人民共和国税收征收管理法》第五条明确规定“国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。地方各级人民政府应当依法加强对本行政区域内税收征收管理工作的领导或者协调，支持税务机关依法执行职务，依照法定税率计算税额，依法征收税款。各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务。税务机关依法执行职务，任何单位和个人不得阻挠。”税务机关作为税收执法权的行使主体，是由法律直接规定的，它所拥有的权力包括税款征收权、税务管理权、涉税事务审批权、税收检查权以及其他税收管理权。税款征收权是税务机关依法将应纳税款项缴入国家金库的权力；税务管理权是税务机关对各项涉税事务进行管理的权力；涉税事务审批权是税务机关对涉税事项按照一定条件、程序进行审批，如办理纳税登记、领用发票以及减免税等事项的审批权；税收检查权是税务机关依法对纳税人的账簿、凭证、银行账户、生产经营情况、应税财产进行查验、核实的权力；其他税务管理权，除上述权力之外，还有实施税收保全措施、税收强制执行措施、税务行政处罚以及作出税务行政复议决定和委托代征权等权能。
2．税收执法权的基本理解
法理学的基本理论包含了法的本体、法的运行、法的演进及法与社会四个基本部分。其中法的运行是作为公民社会行为底线的法律从产生、实施到实现的完整过程，而法的实施即纸上的法律条文在实际生活中加以兑现的过程，包括执法、守法与违法、司法。本文主要是对执法及税收执法权进行分析。
（1）执法的认识
执法作为法的实施过程，有广义与狭义之分。广义的执法，是指所有国家行政机关、司法机关和法律授权、委托的组织及其公职人员依照法定职权和程序贯彻实施法律的活动。“有法可依、有法必依、执法必严、违法必究”，讲的就是广义的执法。狭义的执法，专指国家行政机关及其公职人员依法行使管理职权、履行职责、实施法律的活动。执法的主体，是国家行政机关及其公职人员。执法具有国家强制性，行政机关执行法律的过程同时是行使执法权的过程。执法具有主动性和单方面性。对于国家行政机关而言，执行法律既是职权，也是职责。税收执法是税务机关凭借国家赋予的行政权力，依照法定职权和程序对负有纳税义务的单位与个人的涉税行为进行管理进而形成税收权利义务关系的、区别于内部行政行为活动的总称。具体包括税款征收、税收减免、税务检查、税务行政处罚、税务复议裁决及其他税务管理行为，税收执法是一种动态的行政管理活动。
二、税收执法风险的规避与内部控制理论的引入............16
（一）控制理论回顾.......................16
（二）税收执法内部控制机制一般理论...............21
三、税收执法风险的规避策略....................27
（一）规避税收执法风险的宏观构建................27
（二）微观治理——加强税收执法内部控制机制建设.........33
结论
税收执法风险的规避始终是税收征管理论与实践中不容忽视的一个长期性课题。随着社会的复杂多变，各种新生事物应运而生，不确定性因素增多，给税收执法风险的规避化解不断带来新的困难。这种困难归根结底是由人的因素造成的，任何时候对人的管理与控制都是规避税收执法风险的关键因素，税收立法是否科学实用、税收执法是否准确到位、税收司法是否公平公正等，都与人的因素密不可分，人的素质的高低对风险影响的结果也是不一样的，税收执法内部控制机制的建立必须要根据税收形势的发展，根据税收执法的实践不断加以调整和完善，才能有效规避税收执法风险的发生。本文从内部控制的视角出发对税收执法风险规避的研究只是一个浅显的认识，论证还很不足，这里仅是一种理论上的初步探索，有待于今后不断学习，深入探讨，逐步丰富。
参 考 文 献
1．黄华明：《风险与保险》，中国法制出版社 2002 年版。
2．许善达等：《中国税权研究》，中国税务出版社 2003 年版。
3．胡金木主编：《税收执法全书》，中国财政经济出版社 2003 年版。
4．谢旭人主编：《税务干部法律知识读本》，中国税务出版社 2004 年版。
5．国家税务总局征收管理司编：《新征管法学习读本》，中国税务出版社 2001 年版。
6．张守文：《税法原理》，北京大学出版社 2001 年版。
7．刘剑文：《税法专题研究》，北京大学出版社 2002 年版。
8．[法]孟德思鸠著：《论法的精神》（上下），张雁深译，商务印书馆 1999 年版。
9．[美]博登海默著：《法理学法律哲学与法律方法》，邓正来译，中国政法大学出版社 2004 年版。
10．金国坤：《依法行政环境研究》，北京大学出版社 2003 年版。