第一章 绪论
1.1 研究背景、意义及目的
1.1.1 研究背景及意义
备受关注的康得新 2015-2018 年因长期持续的财务错误造假,累计实现虚增净收入高达 115 亿元,涉案资产金额巨大、手段恶劣,被证监会稽查，列为具有代表性的典型违法案件。其审计服务机构之瑞华事务所作为年年排名靠前的行业百强所之一的专门提供服务的机构，却未能做到勤勉尽责、审计意见虚假记录。纵观瑞华发展史，财务造假帮凶换汤不换药、屡罚不改。从康得新、辅仁药业、康美事件再到瑞幸咖啡造假被石锤，四大德勤被员工举报等一系列财务造假事件屡见不鲜，可以看出本土会计师事务所执业过程中并没有做到有效地防范审计风险，审计工作服务质量依然形势严峻。就 2019 年度来说，中注协向全国社会大众披露的《执业质量检查通告(第二十号)》文件中，审计执业质量工作中存在严重问题的涉案会计师事务所就有 96 家，涉案注册的会计师 251 名。为了能更直观反映出当下审计市场执业服务水平走势，本文以图表形式统计了 2015—2019 年度受处理处罚的事务所及注册会计师概况，事务所整体执业违规现象居高不下，注册会计师尤其明显，受惩戒事务所占比近五年不降反增，说明事务所自身风险管理与质量控制方面存在很大缺陷、内部治理效果不明显，必须引起事务所自身及行业监管部门足够重视。如图 1-1，表 1-1 所示：
图 1-1 2015—2019 年事务所及注会惩戒概况
1.2 国内外研究文献
1.2.1 关于会计师事务所内部治理的相关研究
Wenhao Tan，Zhenpeng Ma（2018）认为具备证券、期货等相关执业资质的较大型会计师事务所，例如：特殊普通合伙制事务所要比有限责任制事务所更应当注意提升自身内部管理体系的完善程度。保证事务所具备高效的审计执业环境，清楚肩上所承担的法律和社会责任，为资本市场的未来稳定发展作出贡献[1]。
Veridiana(2019)运用调查法、案例研究法研究中大型会计师事务所，提出事务所内部治理中，作为管理者应当有责任为事务所长久可持续发展引导正确方向，对于注册会计师整个行业来讲，有助于提升审计质量服务水平 [2]。
财政部会计司(2010)在工作报告中特别强调：第一，会计师事务所内部综合治理能力和工作水平提升是推动这个行业向前发展的前提条件，直接客观地反映了当前我国会计师事务所内部综合治理工作能力水平，也是提高其核心竞争力、实现可持续发展的重中之重，每年都有国家相关监督管理部门对事务所进行业务抽查、对百强所综合排名的考核进行评估，评估的尺度也会考虑到各个事务所自身内部管理情况；第二，由于我国的注册会计师这个行业本身的属性，归类于知识密集型的行业，对于人力的高效管理则在此过程中显得尤为重要，像我国注册会计师这样的职业对其具有的专业性、独立性要求也非常高，可以说他们就是这个行业未来发展不可多得的一批专业性的人才，事务所应当尊重他们的劳动成果，日常发展当中也要注重对这些具备专业能力人才的进一步培养；第三，会计师事务所虽然同律师事务所一样属于组织团体型，同一般性企业有着一定的差异，但是本质也属于企业类型之一。因此，事务所制定内部管理相关制度时可以参照企业内部治理的相关理论基础和运行模式进行完善和实施；第四，总所要对分所业务的开展起到引导和监督作用，而不是只停留在表面，要达到实质性的管理一体化；第五，审计过程与审计结论都要严格按照事务所的质保管理体系实施，要保证整个执行过程都是在高质量的基础上完成。以及根据委托人的质量要求，结合本所具体情况制定合适的制度和标准，并严格遵照与执行，确保准则要求的高审计服务质量 [3]。
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第二章 相关概念及理论基础
2.1 相关概念
2.1.1 会计师事务所内部治理的概念
会计师事务所内部治理含义广义上指，国家相关法律所认可和确定的关于事务所内部治理的制度安排，是事务所内部治理的基础，良好的内部管理制度可以确保事务所顺利开展日常经营活动，更是事务所长久可持续发展的必要条件。随着我国中注协关于《会计师事务所内部治理指南》的发布与正式实施，不仅被业界认为是影响我国会计师事务所规范自身管理、提升执业质量需要严格遵守的一个重要风向标，更是直接影响社会各界对会计师事务所内部执业治理服务水平期待高低的重要影响因素，对相关利益者有着借鉴意义。因此，一个会计师事务所的内部管理体系是否得到了健全、完善，将直接影响着事务所对风险的把控和质量的控制，更是会计师事务所安身立命与未来稳健发展的核心要素。
目前有关会计师事务所内部治理相关的理论基础缺乏系统性深入探讨，主流理论研究也多为公司治理，诸多学者从不同角度对其展开的研究，最具代表的是利润导向性，认为企业经营最重要的目的就是创造利润。但是会计师事务所有其自身行业特殊性，跟事务所的“人合”、“智合”等属性显然不符，因此不能简单的进行迁移与套用。本文紧紧围绕政府监督行为和管理机构所出台的一些相关法律法规以及条文做为准绳，并充分地结合了我国会计师事务所自身特征选择了一套可以被量化的指标对其进行更深入、多层次的研究和分析。具体从我国的会计师事务所股权结构、合伙人代表大会、合伙人经营和管理委员会及其下设的各项专门委员会、执业技术人员、质量管理和风险控制以及对事务所总分处进行一体化经营管理等方面角度进行研究。权衡各个利益相关者之间的联系与利益，引入了适用于治理的原则和理论，并将其应用到会计师事务所中。
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2.2 内部治理相关理论
2.2.1 公司治理理论
公司治理简单来说是企业所有者与其他利益相关者间关系的一个组织协调机制， 包含引导、管理、监督以及激励等一系列内容，拥有合理规范的企业治理结构能够为企业获得更高的经济效益和潜在价值，同时也是目前企业制度中最核心的组织形式。企业的一个最为显著特性就是所有者与经营者两权存在分离关系，为了能够保障企业所有者的利益最大程度实现，防范企业经营者因为自身利益而选择不顾所有者的利益，怎样以比较低的成本解决这种代理冲突问题，企业内部治理起到决定性地位。
公司内部资源管理的组织架构通常包括公司内部的股东会议、董事执行委员会、监事执行委员会以及公司总裁等各级最高经理人的组织等，并构成一定的彼此间相互保持联系的治理框架，为了有效地提高内部资源的综合使用效率、合理配置内部资源。需要处理好所有权与经营权分离所带来的一系列问题，可以依照法律赋予的权利和义务相互分工、相互制衡，以此达到企业可持续发展的战略目标，同时不忘兼顾企业所有者和其他利益相关者间的利益。比如：当一个企业日常运营当中遇到了需要重大执行或者决策的情况时，股东代表大会、董事委员会、监事小组可以直接通过对企业内部的决策与其运行管理机制起到有效的协调作用，以开会的形式来增加各方交换意见的机会，及时相互传达对企业经营的管理理念，一旦出现违规行为或是对公司造成不利影响时可以及时作出回应，将损失降到最低。
2.2.2 委托代理理论
伴随生产力的发展，企业资本在快速积累、经营规模也日益扩大，现代化企业急需优化组合各类生产要素来适应当前的社会环境与经济条件，才能达到长期稳定、有效运行的目的。公司股东与经营者之间利益关系则属于企业重要的经济关系。企业由不同的股东共同出资而成立，因其出资比例的大小，享有不同程度的股东控制权，其最终目的是为了实现自己的企业价值最大化，实现的管理方式很大程度上需要依靠专门的企业管理人员、经营者精心地对自己的企业日常经营活动进行高效的管理，需要专门的职业经理人精心操作，但因为管理者和企业的所有者往往会产生一些利益矛盾，当股东的所有权与控制权相分离时，经营者具体地操控了企业日常管理中的事务，一旦出现信息不对称，经营者很容易因为自身利益去做一些伤害企业股东的行为，这种委托代理关系如何更好的权衡和制约一直以来是个历史遗留问题。通常的来讲，高风险往往是因为伴随着一定的高风险收益，企业的资产所有者可以作为最大的投资者，要求企业具备较高的收益率也是在情理之中，会希望经营者尽他们最大努力去帮助企业实现价值最大化。经营者同样也被普遍认为应该是对自身利益的最终追求者，当具体的经营行为和具体目标与企业股东之间关系出现了利益分歧时，会直接使许多企业股东产生“道德风险与逆向选择”，背离了企业股东的具体目标转而倾向于自身的具体利益。为了降低这种风险的产生，将潜在损失降到最低，企业内部治理的最佳解决办法是将各种有可能产生的成本之和可控可降，做到最小化。
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第三章 会计师事务所内部治理对审计质量影响的理论分析 ............................... 18
3.1 会计师事务所审计质量现状 ........................................ 18
3.2 会计师事务所内部治理现状 ........................................... 20
第四章 事务所内部治理对审计质量影响的实证分析 ........................... 28
4.1 研究假设 ........................................ 28
4.2 变量定义与模型 ................................... 28
第五章 X 会计师事务所内部治理对审计质量影响的个案分析 ............................... 40
5.1 X 会计师事务所简介 .................................. 40
5.1.1 基本情况 ................................. 40
5.1.2 组织架构 ........................... 41
第五章 X 会计师事务所内部治理对审计质量影响的个案分析
5.1 X 会计师事务所简介
5.1.1 基本情况
X 会计师事务所成立于 1992 年，注册资本 2040 万元，是国内一家已经形成一定规模的高层次、综合性服务型组织。其承接的业务涉及审计、评估、工程造价、税务、咨询等许多领域，具体包括审查和核实各类企业的会计报表；出具相关项目的审计报告；针对企业的兼并、分立、清算等事项的审计业务而提供审计报告；基本建设年度财务决算和审计；代理记账；以及会计、税务方面等相关法规明确规定的其他类型的业务。在中注协最新颁布的《2019 年度综合评价前 100 家会计师事务所信息》中，排名前二十五，2019 年业务总收入 6.74 亿，具备证券期货业务审计资格、金融业务审计资格等。
X 会计师事务所以“诚信铸就品牌，专业提升价值”为其经营核心的企业价值观，提倡“开放、包容、和谐”为经营原则的专业审计服务企业经营文化，指导开展审计相关业务，秉承着一种始终立足于本土、面向国际的专业审计服务理念和眼光，紧跟时代的发展，及时更新和适应当下市场经济的快节奏，努力向国际化事务所靠拢。并且尽自己所能回报社会，当下服务网络遍及国内和国际，总部在北京。经财政部批准，相继在国内重要城市设立了 30 多家分所，并且 X 会计师事务所通过设置国外分支机构及国际网络还可以为客户提供多个主要国家的审计及咨询服务，服务网络覆盖范围具体如下图5-1 和图 5-2 所示：
图 5-1 X 会计师事务所国内网络
第六章 研究结论与建议
6.1 研究结论
本文主要在学习相关理论以及解读中注协公告的《会计师事务所内部治理指南》等法律规范的基础上，提出了广义的会计师事务所内部治理基本含义，并结合审计质量影响因素反观会计师事务所内部治理情况，并对二者之间的关系进行理论与实证的分析，最后通过引入对 X 会计师事务所的内部治理现状进行分析，了解到 X 事务所内部治理在股权结构、合伙人大会等内部结构、质量控制建设、人力资源管理、总分所管理一体化以及文化建设方面存在一定的问题，且在本土事务所也较为普遍，具有代表性。本文首先对问题进行了深刻剖析，找出问题存在的原因，发现之所以 X 事务所的审计服务水平不高，主要原因是事务所合伙人对内部治理重视程度不够、风险管理与审计服务质量控制流于形式、总分所的组织架构分散、过度把社会经济效益放在首位等，片面追求规模化发展，最终可能导致 X 事务所处于不利局面。会计师事务所区别于其他行业企业，作为专业性、独立性较强的第三方服务机构，事务所内部治理是整个行业发展的关键性因素，只有建立健全自身内部治理机制，才有能力去为更多有需要的人提供高质量审计服务，才有可能获得社会各界的认可。研究发现，内部治理完善的会计师事务所审计质量好于内部治理薄弱的事务所，现将本文的主要研究结论归纳如下：
（1）X 会计师事务所隶属于专门的特殊型普通合伙制范畴，存在其固有缺陷，股权组织结构不合理，合伙人之间责任区划不明确。导致了合伙人之间的监督机制难以有效地施行，进而直接影响了事务所多个职能部门的总体运营，也不利于对合伙人的利益分配和对合伙人工作的主动性。
（2）X 会计师事务所作为员工总数达几千人的较大型事务所，然而从业人员执业水平却严重失衡。事务所本身有着其知识密集型行业属性，对员工专业胜任能力、职业道德标准要求极高，因此 X 事务所必须高度重视人力资本，注重对专业性人才的培养。
（3）X 会计师事务所在全国各地均设立分所，要想达到真正意义上总分所管理一体化，就要发展适合本所的事务所文化，将各个分所的实际情况考虑其中，使资源共享，以人为本、科学管理。内部治理的核心问题是把质量放在首位，为事务所全体上下营造良好的执业氛围，进一步加强风险防范意识和质控一体化垂直管理，将事务所各项规章制度落到实处，使事务所审计质量整体得到保障。
参考文献（略）