第 1 章 绪论
1.1 研究背景
进入 21 世纪后，我国资本市场进入蓬勃发展的状态，上市公司不断地增加，股份有限责任公司变得越来越多。股份有限责任公司的典型特点是：财产的所有权与经营权逐渐分离，所有者委托管理层来行使管理职能，而管理层以财务报表的形式定期向股东汇报公司的财务状况与经营成果，但是财务报表中可能会存在虚假的财务信息，“经济警察”在一定程度上可以通过审计行为过滤掉虚假的信息、为资本市场提供真实可靠的资讯。“经济警察”这一角色通常是由独立的会计师事务所进行饰演，而审计行为指的是会计师运用各种审计程序，综合考虑各种因素后对被审计单位的财务报表发表审计意见，一般来说，恰当的审计意见标志着审计成功，不恰当的审计意见标志着审计失败。
当今，我国民间审计业务得到了广泛开展，在国内事务所发展蒸蒸日上的同时，国际事务所也逐步进军国内，两者共同服务于中国企业，基本上形成了“良性竞争”的竞争关系。“国际四大会计师事务所”是国际事务所中的表率，国内事务所与之相比起步较晚，两者之间尚且存在着较大的差距。近年来，本土审计失败案件多发于内资会计师事务所，此情此景值得我们深刻反思，审计失败给各方带来了极大的危害，投资者因此受到了严重的损失，事务所及其工作人员的声誉、形象也受到了波及。
通过对近期审计失败案件进行总结，我们可以发现：近年来，因关联方审计不充分导致审计失败的案件明显变多。关联方交易犹如一把双刃剑，它可以在最大程度上减少关联方之间的交易成本，提升企业之间的资源配置能力、进而提升企业的综合实力，但是这种特别的优点很可能被某些企业编造、利用，成为粉饰财务报表的工具，被审计单位利用关联方及其交易进行财务造假的情形在最近几年来有所增加。关联方交易因公司类型趋向多元化变得更复杂、更隐匿，会计师在进行关联方审计时往往会面临着较大的风险，但这不意味着会计师对此无能为力，只要会计师勤勉尽责、质量控制客观有效，就能降低审计风险、提高审计质量、预防审计失败。
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1.2 研究意义
1.2.1 理论意义
审计的存在并非是人为设计或法律强制形成的产物，它是市场自发形成的需求，这种需求意旨真实的会计信息。提高会计信息的可靠性有助于正确指引财务报告的预期使用者，引导有限资源的充分利用，进而促进国民经济健康发展。审计鉴证工作对社会主义市场经济的发展发挥着重要意义，但是近年来审计失败案件屡屡发生，给会计师事务所、被审计单位和社会公共都造成了巨大的损失，对于审计失败问题的探讨一直以来都是审计理论界高度关注的重点话题。本文将委托代理理论、可持续发展观理论以及保险理论运用到热点审计失败案的发生原因及预防措施的研究之上，这有利于进一步丰富完善审计失败相关理论；同时本文对国内外专家学者有关审计失败的定义、原因及应对措施的研究进行了梳理，这对丰富我国审计失败相关理论体系具有重要意义，同时也能为今后的理论研究提供借鉴。
1.2.2 现实意义
近年来，审计失败案多发于本土会计师事务所，审计失败往往会导致会计师事务所大量员工离职，并且意欲追寻高质量审计的客户也会大量流失。人力资源与客户资源的大量流失对事务所的市场份额、业界形象都造成了严重的不利影响，鉴于品牌形象较差，原本意欲聘请内资事务所的客户基本上都解除了业务约定，多多少少会选择国际性的事务所提供鉴证服务，这对于我国国内经济的发展十分有害，并且不利于中国审计鉴证事业的快速发展，为了提升我国民间审计鉴证业务的占有份额，应降低本土会计师事务所的审计风险、提升本土会计师事务所的审计质量。对有代表性的内资所审计失败原因进行剖析，并提出有针对性的解决方案，可以为其他内资所在遇到类似情况时提供有效地指引，进而减少审计失败的发生，这对于维护国内事务所形象、促进中国民间审计事业的发展具有较强的现实意义。
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第 2 章 相关概念及理论
2.1 相关概念
2.1.1 关联方
关联方是指一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的企业。根据关联方定义可知，某一公司的关键管理人员及其关系密切的家庭成员所能控制或施加重大影响的企业属于公司关联方范畴。企业会计准则不仅对关联方的构成做出了规定，对于关联方关系的披露也做出了规定。由于彼此不独立的关联方存在着支配性影响，关联方交易往往具备着很大的隐匿空间，关联方关系存在着与被审计单位的管理层串通舞弊、隐瞒的机会，据实披露关联方可以为投资人提供准确信息，有利于投资人做出合理的投资判断，进而促进资源的合理配置。《中国注册会计师审计准则第 1323 号——关联方》对注册会计师如何审计关联方做出了指引。
2.1.2 审计程序
审计程序是指注册会计师在审计过程中的某个时间，对将要获取的某类审计证据如何进行收集的详细指令。财务报表审计意见形成的凭证就是充分、适当的审计证据，而合理的审计证据需要通过恰当的审计程序搜集获得。可以将审计程序划分成七类，分别是：检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行以及分析程序。存货的实地检查与应收款项的函证是审计程序中的重要程序，两者对于资产的存在具有很大的证明力度，可以有效地证实被审计单位期末的财务状况，除此之外，对应收款项进行函证还可以验证营业收入的发生，这说明函证程序对公司的财务状况、经营成果都能提供佐证，并且它所获得的证据属于外部证据，比内部证据更加真实可靠，因此，会计师在审计工作中应该合理实施函证程序。
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2.2 相关理论
2.2.1 委托代理理论
委托代理理论是契约理论的重要发展之一，它建立在非对称信息博弈论的基础之上，由美国经济学家伯利（Berle）和米恩斯（Means）提出，该理论建议企业的所有权与经营权应相互分离，这可以有效地降低企业所有者兼具经营者所带来的不利影响。在委托关系中，所有者追求的是股东财富最大化，而经营者追求的是个人收入与休闲时间，两者的目标存在冲突，如何协调两者的利益冲突是委托代理理论的重点任务。激励与监督是协调这对利益主体关系的重要方法，股权激励是典型的激励措施，注册会计师审计是典型的监督措施。
现实中，有很多企业的委托代理行为并不彻底，大股东依旧肩负着公司的经营职责，这就存在着大股东为了自身利益侵占小股东权益的机会，所以大股东与小股东之间也会存在代理矛盾。如果具备经营权力的控股股东名下存在着其他重要资产，很可能会出现大股东将全部股东收益转移至关联方的现象，此时此刻，注册会计师应在审计过程中重点关注对于关联方的审计，审查、验证异常的关联方交易，以使代理损失（被代理人的损失）降到最低。
2.2.2 可持续发展观理论
20 世纪 50、60 年代，经济增长对资源环境带来了巨大的压力，人们对“经济等于发展”的模式产生了怀疑并展开了讨论，在世界范围内引发了人类对于发展模式的思考。1987 年，WCED(世界环境与发展委员会)首次提出“可持续发展”的概念，联合国环境与发展大会又于 1992 年 6 月通过了一系列文件，明确了可持续的发展战略，这都标志着“侧重自然定义的可持续发展理论”走向成熟。
表 3.1 华泽钴镍 2013 年度-2017 年度审计情况
第 3 章 案例介绍........................................10
3.1 审计方基本情况....................................... 10
3.2 被审计方基本情况.................................. 11
第 4 章 解析审计失败的成因.........................................19
4.1 会计师未保持一贯的职业怀疑................................. 19
4.2 关联方审计不充分................................................. 19
第 5 章 预防审计失败的优化方案..............................23
5.1 会计师应保持一贯的职业怀疑.................................. 23
5.2 加大对关联方审计的关注....................................... 23
第 5 章 预防审计失败的优化方案
5.1 会计师应保持一贯的职业怀疑
在实务中，会计师事务所承接的每项业务都是委派给具体项目组进行办理，项目组主任会计师对审计质量承担无限责任，可以说，审计工作的成功或失败主要是由项目组能否胜任所决定，保持职业怀疑是会计师胜任审计工作的关键，会计师事务所应加强行业培训以培养会计师的怀疑能力。一方面，利用高级培训的方式进行训练，聘请专业讲师讲解、邀请知名学者分享、开发新型课程学习等方式都是非常有效的培训方式，随着 ERP 办公软件的成熟，企业的财务办公越来越依靠信息技术，计算机技术培养可以有效地减少审计盲点，有利于提升会计师在进行信息系统审计时的敏锐力。另一方面，可以通过阶段性汇编经典案例加以训练，明确各种类型企业的舞弊风险领域，能够帮助会计师在遇到具体情况时“有例可依”，警醒或倡导会计师工作，渐进地提高对潜在风险的识别能力。第三，利用项目组讨论这一形式加以训练，集思广益，讨论审计工作中应保持足够职业关注的范围，直接提升会计师的职业怀疑能力。
表 3.2 华泽钴镍前五大股东列示
第 6 章 研究结论与不足
6.1 研究结论
本文在对国内外有关审计失败定义、形成原因以及预防对策相关文献进行细致梳理的基础上，结合了委托代理理论、可持续发展观理论以及保险理论，从会计师事务所的角度对华泽钴镍审计失败案进行了具体分析，结论如下：
此次华泽钴镍审计失败的直接表现，即华泽钴镍 2013、2014 年审计报告存在信息遗漏、财务造假，但瑞华会计师事务所为其出具了不恰当的审计意见。审计失败为会计师自身、事务所以及社会公众都带来了严重危害，总结这样典型的案例可以警示未来的审计者避免重蹈覆辙，减少审计失败所带来的危害。
导致此次审计失败的因素主要是四项，分别是：会计师未保持一贯的职业怀疑、关联方审计不充分、部分审计程序执行不到位以及质量控制失效，前三项因素是从项目组的主动性出发，而第四项因素侧重考虑内部控制的制约作用。
针对讨论出的原因提出通用性的优化解决方案，从个性到共性、从特殊到一般。希望今后会计师在审计工作中保持一贯的职业怀疑、加大对关联方的关注以及合理设计和实施应收款项的函证程序，也希望质控人员能够全面把握审计准则，避免审计失败再次发生。
参考文献（略）