笔者认为目前，国内外对于建设项目竣工结算审计的研究虽然较多，但对于政府投资项目或者以政府为主导的投资项目所涉及到的决算审计与预算执行研究还处于起步阶段，特别是竣工结算阶段审计的研究少之又少，政府投资项目竣工结算审计涵盖项目各阶段所有工作，不仅涉及到建设单位的各项管理工作，更涉及到国家资金的合理安全使用问题。虽然这类项目竣工结算审计存在不少问题，但是只要善于总结经验教训，运用创新的审计方法，就能够在更广阔的投资项目和其他建设项目中发挥重要作用，做好竣工结算审计，不仅有助于被审计单位对管理局限性进行改善，同时还能增强他们的管理效率，提升风险应对能力，并能更好的促进国家经济稳健发展。
1 绪论
1.1 研究背景及意义
1.1.1 研究背景
随着“十三五”深化改革，我国经济保持着强劲的活力，这为全面建成小康社会提供了极大的动力，如今我国经济已经迈入新常态，固定资产方面的投资呈现出逐渐增长之势，这使得我国各级审计单位基于工程项目建设不同阶段投入了较多精力强化了有关审计监督工作。政府投资项目涉及社会事业、城市建设、综合交通等公共基础设施领域，伴随着政府投资规模扩大，决策不科学、管理不规范、资金超支严重等问题也随之出现。
为了更好的对政府投资项目进行科学的管理，有效提高投资效用，促进经济社会健康发展，各级政府部门都推出了因地适宜的管理政策，但各地投资效益却始终不高。因为政府部门所主导的投资项目常常有着较长的施工周期，涉及到的影响因素颇为繁多，所需材料在整个周期中会有较大的变动，再加上施工现场又常常复杂多变，一旦出现了影响因素就会使得最终的竣工结算价格远超预期。对整个工程结算的全面审计主要是通过竣工结算审计工作来完成，这使得这项工作日益受到重视。
在具体实务环节，竣工结算审计从审计理念到方式方法，从审计机构到审计人员，从审计人员的整体水平到个体能力等也都出现遇到很多问题。审计质量与成效是政府审计的关键点，竣工结算审计已经成为工程造价控制的最后一道关口，亦是对工程造价进行科学确定的重要程序与手段。对竣工结算进行全面审核，找出其中可能存在着的问题，确保工程造价更具有科学性，控制也更具有针对性，保障政府投资能够产生更多的经济与社会效益，积极发挥政府审计在确保经济稳健运行的重要作用。
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1.2 国内外研究现状
1.2.1 国外研究现状
（1）投资审计存在的问题方面
Mckinncy（1995）在研究中对政府采购代理与部门的腐败问题进行了重点论述，然后从完善内部控制视角作为切入点，提出相应的控制与防范对策，指出内部控制的核心基本要素即为会计与行政控制[1]。
Mary 和 Shirley(1999)在研究中运用调查问卷，分析得出对政府投资项目审计时，内部审计师和委托的第三方审计师互相之间不信任，对于给出的审计结果存在各种各样的争议[2]。
Palmer 和 Laura(2008)研究发现，不对称的信息，先入为主的观念、新闻报道和其他通过非直接的渠道获取的信息，往往会对政府部门审计人员产生误导，从而得出以偏概全的审计结果[3]。
（2）投资审计意义方面
Ortego、Jack 和 Fratangelo(2012)在研究中把全过程连续跟踪审计与事后介入审计能给投资项目利益相关方分别带来什么好处作为研究重点加以比较分析，并对投资项目审计各阶段给出了相应建议[4]。
（3）政府投资审计制度方面
Harris 和 Jack(2012)研究发现，一些投资项目的高层管理人员和具体的实施人员为了尽早使得项目竣工，加速资金流转，投入到新的项目中，在接受审计时，有可能限制财务人员权利，阻碍审计人员，使之不能获得足够帮助[5]。
Arus、Stanton 和 Patricia(2014)研究认为，之所以有些政府投资项目审计会变得无效，内部审计系统和团队没有获得足够的独立性是主要原因，内部审计人员没有获得足够外部审计人员协助，行政人员处理问题效率低下，内部审计人员的职业发展不受重视[6]。
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2 政府投资项目竣工结算审计的理论基础
2.1 政府投资项目竣工结算审计的内涵
2.1.1 政府投资项目概念界定
王世成、曲炜（2007）在《政府投资项目概念辨析》中提出，为了满足公共需求，由政府主导投向公务共产与公共设施，借助于国有资产投融资模式所建设的具有公用、公有、行政等属性的项目就是政府投资项目[20]。根据投资资金比例的不同，可以将其细分成以政府投资为主的项目与政府投资项目。在我国《审计法实施条例》中明确提出，由政府全部运用预算内的专项建设基金、投资资金或者通过举债方式所获得的资金进行项目建设，为政府投资项目；没有全部使用政府财政资金，但是这类资金所占整个项目的投资比例超过了一半，或者低于一半但拥有项目运营与建设的实控权则是以政府投资为主的项目[21]。在本次研究中，就是基于王世成、曲炜所提出的概念以及我国《审计法实施条例》对以政府投资为主的项目与政府投资项目的定义作为基础而展开后续的研究。
目有着公共性与非营利性，同时还能更好满足公众需求，此外这种项目也容易受到舆论关注，审批手续也颇为严格。所以对这类项目的建设与实施程序就需要进行严格审计监督，使得项目的运作与审批更为透明，并显著提升政府公信力。另外，政府投资项目特点为：第一，非营利性。这种项目的建设并不能将盈利作为最终目的，而是要服务于民，满足民众需求。所以这类项目大多涉及到慈善业、基础设施、便民的公共设施等。譬如希望小学、行政办公大楼、城市绿化等。在这类项目准备环节，社会舆论会对行政机关的言行进行积极关注，因此这类项目常常会产生较大的社会影响。尤其是这类项目往往所涉资金规模较大，一旦出现职责方面的不清晰，或者出现了制度上的漏洞，那么就十分容易产生腐败贪腐等问题。另外，有关专款被挪用或者被挤占的问题也常常在报刊上被披露，这对最终的项目建设质量会带来显著影响，甚至会对政府机关的公信力带来相应损害。为此，政府投资项目除了要维持非营利属性之外，还需要对资金拨付与终身责任追究等制度进行完善，确保这类项目能够更好的满足民众所需。
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2.2 政府投资项目竣工结算审计的原则
（1）独立审计原则
要求审计机构在建设工程项目审计过程中，独立运用审计监督权。审计单位要确保团队成员、业务层面的独立性，从而确保自身的审计监督呈现出有效、权威与公正特性。独立审计原则主要有：第一，审计组织具有独立性，对于内部审计工作而言，需要单独设立相应的部门来完成审计工作；第二，人员独立性，参与审计工作的人员与被审计单位没有经济层面的关联性，不能获得被审计单位的任何报酬。第三，工作上的独立性，内部审计机构及其人员要严格按照法律独立开展跟踪审计工作，对项目建设的不同阶段加以审计，给出具体的审计咨询意见，并给出相应的审计报告与决定，其他部门与个人不能对此进行干涉。
（2）客观性原则
作为审计人员结合具体项目进行审计时要严格按照工程建设法律规制，以尊重项目建设过程中的客观事实为原则，在对全过程管理审计资料进行判断、调研与采集时必须要运用函证、现场勘验等诸多方法获取实时、真实、有效的资料。必须要规避主观臆断，面对着复杂问题必须要做到准确的分析，基于实事求是原则进行准确、客观、公正的评价，从而有效提升审计证据质量，对被审计单位有没有履行自身的管理责任进行准确评价。只有确保审计工作具有客观公正性，才能使参见各方的履职情况得到客观反映并提出科学可行的改进意见，进而协调和促进各方有效履行管理职能。
（3）全员参与原则
由于在审计过程中，涉及到极为重要的五个层面要素，亦即是审计业务执行、质量监督、人资、职业道德、质量责任，为了有效提升审计质量，就需要针对这些要素创建质量控制制度。从审计机关层面来看，从基层审计人员再到高层负责人，从具体的业务部再到管理部门，都需要基于以上要素来积极对审计质量进行控制。尤其是审计单位领导层对审计质量控制的要求、重视程度和行为录范直接影响着审计质量控制工作的方向；审计业务部门主要负责相关业务的管理，并对审计人员的业务执行情况进行监督，这些工作能否做得出色也将会对审计质量水平带来直接影响。
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3 ZYJY 项目竣工结算审计的内容及发现的问题...........................18
3.1 ZYJY 项目概述..........................18
3.1.1 项目简介...............................18
3.1.2 结算编制及审计依据.................................19
4 ZYJY 项目竣工结算审计的结果及启示.......................33
4.1 ZYJY 项目竣工结算审计结果..................................33
4.2 ZYJY 项目竣工结算审计问题产生的原因.......................34
5 政府投资项目竣工结算审计的建议.................41
5.1 优化审计方法.............................41
5.1.1 注重常规审计...........................41
5.1.2 探索创新审计方式方法..................42
5.2 健全审计制度...................42
5 政府投资项目竣工结算审计的建议
5.1 优化审计方法
5.1.1 注重常规审计
项目结算审计都属于典型的事后审计，其目的就是要对过去行为的漏洞进行检查，它对工程造价起到直接影响。为了更好的提升结算审计效率与质量，就需要积极推动日常审计监督，针对工程造价的明确，需要在工程联系单的前面进行审查，这样也能规避与施工方的矛盾，并有助于竣工结算审计工作的有效开展。为此审计单位需要激发审计人员的积极性，根据当前结算审计方法，采用全过程跟踪审计模式，这样就能更好的为竣工结算审计提供坚实基础支持。
第一，对立项环节进行审计。在此环节主要是分析该项目在立项时有没有开展细致的调研，并从源头层面分析是否存在着不合理的建设行为，规避随后大规模的工程变更问题，同时也需要防范结算超出概算的问题出现。
第二，审计招投标环节。此环节将会对合同价格带来决定性影响，审计人员可以借助于计算对比方式，分析该环节是否存在着错漏等问题，在此环节还需要将招标文件备案信息进行采集，方便后续的结算审计。
第三，强化隐蔽工程与工程变更的审计。这两类工程往往成为审计难点，为此需要审计人员获取第一手有关这两个方面的资料，同时审计人员还可以参与到这两个工程的验收，对工程的真实性进行合适，进而为后续的结算审计提供重要凭据，同时也能够针对这类项目的审计拥有主动性，规避推诿等问题的出现。
第四，对资金管理加以审计。审计人员需要对工程款的拨付与具体施工进度关系进行审计，确保双方具有对应性，若是存在着不合规问题，就需要及时收回工程款，防范在结算环节才发现错误，此时已经很难追回工程款。
针对项目诸多关键性的环节，需要将事前、事中与事后审计进行融合，及时发现其中的问题，然后对其进行相应整改，确保审计能够更好参与项目建设的诸多环节，从而最大限度的降低审计风险。通过强化项目的日产审计，能够对传统结算审计模式进行很好的补偿。
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6 结论与展望
本文通过工作中实际操作过的真实案例详细阐述了政府投资项目竣工结算审计中的步骤和重点，并提出了改进意见建议，为政府投资项目竣工结算审计中同类型问题提供了思路及应对办法。
政府投资审计工作可归纳为以下几个步骤：
（1）审计计划阶段：1）编制审计计划；2）编制审计工作方案。
（2）审计实施阶段：1）建设单位报审竣工项目；2）组成审计组；3）送达审计通知书；4）审计进点，提出书面承诺要求；5）调查了解被审计单位及其相关情况，编制审计实施方案；6）获取和评价审计证据，得出审计结论；7）编制审计记录。
（3）审计报告阶段：1）出具审计报告等文书；2）检查审计发现问题的整改情况；3）公布审计结果；4）建立审计项目档案；5）解决审计争议。
目前，国内外对于建设项目竣工结算审计的研究虽然较多，但对于政府投资项目或者以政府为主导的投资项目所涉及到的决算审计与预算执行研究还处于起步阶段，特别是竣工结算阶段审计的研究少之又少，政府投资项目竣工结算审计涵盖项目各阶段所有工作，不仅涉及到建设单位的各项管理工作，更涉及到国家资金的合理安全使用问题。虽然这类项目竣工结算审计存在不少问题，但是只要善于总结经验教训，运用创新的审计方法，就能够在更广阔的投资项目和其他建设项目中发挥重要作用，做好竣工结算审计，不仅有助于被审计单位对管理局限性进行改善，同时还能增强他们的管理效率，提升风险应对能力，并能更好的促进国家经济稳健发展。
参考文献（略）