1 绪论
1.1 研究背景和研究意义
1.1.1 研究背景
近二十多年来，我国资本市场发展迅猛，在国民经济中起到了重要的作用，加上资本市场能够为企业带来拓宽融资渠道、提高公司声誉等众多好处，很多企业力图通过上市以打开资本市场大门的热情依然高涨。
但是在高速发展的过程中，资本市场中也逐渐暴露出了很多不足与弊端，企业的财务造假以及随之而来的审计失败便是其中较为严重且影响十分恶劣的一个问题。随着资本市场的日益繁盛，越来越多的投资者利用他们手中闲置的资金进行投资，但是这其中经营者与投资者之间却存在着信息不对称，为解决这一问题，我国制定了严格的信息披露制度，要求公司对重要信息进行定期与不定期的披露，可以说，信息披露制度是解决信息不对称的基本制度安排，而会计信息的披露又是信息披露制度的核心，但是我国资本市场上的会计信息披露质量不同程度地存在一些问题，有的存在遗漏重要事项、调节会计政策的情形，更有甚者存在粉饰财务报表、业绩造假、利润操纵的情形，同时，作为财务信息审核的第一责任人——社会审计机构有着不可推卸的责任。审计人员对被审计单位财务报告的真实性、公允性等出具鉴证报告，投资者依据审计报告作出投资决策，对上市公司的信息披露及资本市场中资源的合理配置有重要的作用，然而，近年来，审计失败案件频发，直接或间接地给投资者造成了巨大的经济损失，动摇了广大投资者对注册会计师行业的信任，也严重影响了资本市场的健康发展。从近些年证监会及相关司法部门对相关会计师事务所及注册会计师的处罚情况来看，处罚不断加重，这也表明了我国相关监管部门对审计失败这一问题愈加重视，本文就是基于这一背景展开研究的。
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1.2 文献综述
1.2.1 国外文献综述
1.2.1.1 关于审计失败概念的研究
罗伯特·H·蒙哥马利（1912）对审计失败做出了一个较为宽泛的解释：没有发现错误和防止舞弊[1]。 Arens 和 Loebbecke（1990）将审计失败定义为注册会计师由于没有遵守公认审计标准而形成或提出的错误的审计意见[2]。
Mauts 和 Sharaf（1996）坚持认为审计人员在执行审计业务时如若已经遵守了相关准则，即使后来发表不符合事实的审计意见，也不能认定项目发生了审计失败[3]。
Lindquist Robert J（2006）认为，注册会计师因没有遵守行业内公认的带有权威性的执业准则，而未找出被审单位财报中的的重大错漏报，但只要注册会计师执行审计工作的过程中，始终遵照了审计准则的相关规定，即使注册会计师发表了不合适的审计意见，审计失败的判定也不成立[4]。
1.2.1.2 关于审计失败原因的研究
Kramer Dan G（1981）通过对 1972 年—1975 年埃默生公司合并财务报表的重大审计失败案例的分析研究，他认为专业胜任能力和审慎的职业怀疑态度是审计师始终应该保持的，还认为审计程序不充分和审计判断不恰当是导致审计失败的主要原因，更重要的失败原因有：①在不充分了解系统的情况下，验证过程的性能；②对低层次员工表现的依赖，无需进一步查询；③未能对不一致的分析评审结果进行实质性的关注；④使用不一致的范围级别实现单个审计目标；⑤没有进一步跟进发现的异常情况[5]。
L.D.Angelo（1981）在实证研究中指出审计存在的意义在于注册会计师在客户报表信息存在重大失真的情况下，仍然能够遵守职业准则发表与实际相符的审计意见的能力，而是否能够发现被审计单位蓄意舞弊或造假，取决于注册会计师本身的专业性、对风险的容忍程度、执业经验、职业道德等[6]。
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2 概念界定及理论基础
2.1 审计失败的概念界定
目前学术界对于审计失败的概念界定主要有两种理论观点：一种是“审计结果失败论”，从其表面意思即可明确，这种观点更重结果，即只要注册会计师出具了不恰当的审计意见就将其认定为审计失败，而不关注在审计过程中会计师事务所和注册会计师是否勤勉尽责、保持了充分的职业怀疑，是否认真遵守了审计准则的有关规定，是否存在与被审计单位串通舞弊等情形，只要审计人员出具的审计意见与被审计单位的真实情况不符，就判定为审计失败；另一种是“审计过程失败论”，这种观点则对审计失败过程给予充分的关注，认为只要注册会计师在审计过程中勤勉尽责，对异常情形保持了应有的关注和职业怀疑，遵守了审计准则的规定，即便出具了与被审计单位经营状况和财务状况不相符的审计意见，也不将其判定为审计失败。第一种观点更倾向于投资者的利益保护，认为无论是何种原因，投资者据以做出相关经济决策的审计意见不恰当，进而直接或间接的导致了投资者的经济损失，就是事务所及审计人员的失败，就应当由其承担相应的责任。第二种观点则更注重事务所及审计人员的利益诉求，认为审计是对被审计单位的财务报告提供合理保证而非绝对保证，更侧重于评判注册会计师是否遵循了审计准则的规定和职业道德规范的要求，并以此来判定注册会计师和事务所应承担的责任。
笔者认为，审计过程失败论和审计结果失败论是有一定关联的，审计过程的失败导致了最终结果的失败，而审计结果的失败是审计过程失败的最终体现，两者之间的关系并不是割裂的。因此，本文认为，审计失败是指在审计过程中，由于注册会计师专业胜任能力不足和会计师事务所质量控制不严等客观原因或与被审计单位合谋串通等主观故意的原因，导致其未能遵守审计准则和职业道德规范的规定，出具了与被审计单位实际情况不相符合的审计意见，进而对投资者决策产生不良影响的情形。因此，本文的研究是基于两种理论的结合，在结果失败的前提下去分析过程中的失误，进而探究审计失败的成因，并提出相应的对策建议。
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2.2 理论基础
2.2.1 委托代理理论
委托代理理论是企业两权分离发展到一定阶段的产物，委托代理理论认为：委托代理关系是随着生产力发展和规模化生产而出现的，其原因一方面是由于企业的扩张和生产力的发展，其所有者知识、能力和精力有限，不能够很好的行使其职责和权利；而另一方面，由于生产力发展使得分工进一步细化，这种专业化分工使得一些代理人相较于所有者而言具有更多的专业知识以及更好的管理经验。于是所有者保留其所有权，而将经营权让渡于更有能力的经理人。这种以两权分离为核心的委托代理理论已经成为现代公司治理理论中的重要组成部分。在现代公司治理中，公司资产的所有者（股东），为了企业更好的发展，会将企业的经营权委托给职业经理人。但是也由此产生了信息不对称的问题，股东因为不参与企业的经营管理其所掌握的信息远少于受托的职业经理人，所以他需要通过财务报表来了解企业的财务状况和经营成果，进而评价经营者的业绩。由于股东不能及时准确的掌握所有信息，并对管理层所披露的财务报告的真实性及合理性存疑，于是委托人需要聘请独立的第三方对财务报表反映信息的真实性和公允性进行验证，基于此，审计行业应运而生。
在一般审计业务中，企业所有者委托会计师事务所对管理者经营的企业的财务状况和经营成果进行鉴证并出具审计报告。但是，在目前我国很多审计业务中，这种委托代理关系往往会出现变异，因为很多企业存在着两权分离不彻底的情况，投资人与管理者或多或少存在身份上的重叠，其所有者通常就是企业的管理者。也就是说在这种变异的委托代理关系中，审计业务的委托人与被监督对象是重合的，在这种情形下，审计业务实际上就从三方关系转变为了实质上的两方关系，而此时审计业务的需求也不再是对经营者的经营业绩进行鉴证，而是帮助公司出一份审计报告以满足监管的要求，甚至是帮助企业达成某些目的。可以看出，在这种变异的委托代理关系中，审计人员的地位也发生了变化，审计人员不再是作为独立的第三方，而是变为了有着不同受托责任的“受托方”，这种身份和受托责任的转变使公司的高层在选择会计师事务所时更加具有议价权和选择权，这也会进一步降低会计师事务所的独立性，从而影响审计质量，更容易滋生审计失败。
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3.1 利安达会计师事务所简介 ........................................... 17
3.2 利安达会计师事务所的执业表现 ................................ 18
3.3 利安达事务所的审计失败案件概述 ..................... 19
4 利安达会计师事务所审计失败成因分析 ..................................... 21
4.1 事务所内部原因 ..................................................... 21
4.1.1 组织管理方面的缺陷 ........................................ 21
4.1.2 业务管理方面的缺陷 .......................................... 23
5 防范审计失败的对策建议 ................................................. 41
5.1 提高审计人员专业素养，加强事务所自身建设 ..................................... 41
5.1.1 优化审计业务的承接和保持 ........................................ 41
5.1.2 规范审计收费，保证独立性 ................................. 41
5 防范审计失败的对策建议
5.1 提高审计人员专业素养，加强事务所自身建设
5.1.1 优化审计业务的承接和保持
审计业务的承接和保持是开展审计工作的首要环节，会计师事务所在决定是否接受和保持审计业务时，应保持足够的谨慎性，审慎评估所面临的风险，会计师事务所在承接相应的审计业务时，应做到“了解企业、审视自己”，了解被审计单位的行业风险、司法风险、舞弊风险及经营风险等，同时客观评价事务所是否具备执行审计业务的能力、资源及相关的独立性等，对这些问题进行考量后做出是否承接审计项目的决定，具体而言，主要包括以下四点建议：
首先，充分衡量被审计单位的行业风险、经营风险和舞弊风险。在承接审计业务前，结合国家相关产业政策、经济环境、行业发展趋势评价被审计单位的行业环境，看其是否存在有悖于行业整体发展趋势的情形；初步评价被审计单位的公司治理结构和内部控制制度，了解被审计单位的主要经营业务和收入确认方式，评估经营风险；结合被审计单位管理层是否面临较大的业绩压力以及管理层的诚信情况等审慎评估被审计单位的舞弊风险，对识别出的存在高风险的客户，要谨慎确定事务所是否有能力承接
其次，如果被审计单位存在更换事务所的情形，要积极与前任会计师事务所沟通，充分了解其更换事务所的动机，这对决定承接该项目有重要的意义。
再次，在事务所内部设置合理的决策审批机制。事务所应指定风险管理负责人，必要时设立风险评估专家小组、风险控制中心等对高风险或大规模审计项目的承接进行集体决策，以提高项目承接的合理性，降低审计失败的概率。
最后，签订审计业务约定书，在决定承接审计业务后，双方应就审计的范围、目标、期间、费用、义务和责任、违约情况等在业务约定书中明确，在双方对约定书不存在误解的前提下进行签订并妥善保存，严禁在审计业务约定书中约定或有收费或代编财务报告等不合理事项，也要禁止在出具审计报告后双方仍未签订业务约定书的情况出现。
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6 结论与展望
6.1 研究结论
本文中，笔者在充分吸收借鉴国内外众多学者对审计失败问题研究方法和相关结论的基础上，对利安达会计师事务所及其审计失败案件做了简单的介绍，然后对利安达审计失败的原因和防范策略展开了分析。在分析的过程中没有对单个公司的造假金额以及详细过程等进行一一介绍，而是通过归纳整理的方法，从事务所内部和外部环境的角度详细分析审计失败案件的主要原因。从会计师事务所内部来看，导致审计失败的原因主要包括组织治理方面的缺陷，如总分所的管理标准不一致、事务所转制期间结构混乱等，以及业务管理方面的缺陷，包括业务承接阶段对客户的承接和保持不够严谨、审计收费异常影响独立性、未能对风险进行充分的识别和评估、基本审计程序执行不到位等。而从外部环境来看，审计市场的高竞争强度和集中度使会计师事务所与被审计单位相比在主动选择权和议价权等方面不占优势，可能会因争取业务而过分迁就被审计单位，进而引发审计失败；而被审计单位的财务造假和舞弊则是审计失败的前提条件；同时，我国相关的监管制度并不完善，对被审计单位、会计师事务所及注册会计师等相关主体处罚过轻使违法成本过低，也从一定程度上纵容了财务造假和审计失败的发生。
最后，在对导致审计失败的成因进行分析后，从会计师事务所及注册会计师的角度和审计外部环境及监管体系的角度提出了防范审计失败的对策建议，前者主要包括优化审计业务的承接和保持、规范审计收费、切实以风险为导向展开审计并严格执行基本程序等；后者主要包括缓解审计市场竞争压力、鼓励被审计单位诚信经营并完善内部治理结构、加强对审计收费的监管以及加强民事和刑事责任进行综合性执法等。