1.绪论
1.1选题的目的与意义
从这个意义上说，国家审计要获得健康发展，必须首先解决审计制度的建立与优化问题。另一方面，从动态角度看，国家审计制度又是一个开放的、不断发展的体系，它必须与时俱进、不断进行合乎经济社会发展和国家治理需要的趋势演化。在一个存在格局缺陷的制度体系中，要着力研究、解决制度系统的构建及逐步完善问题，以确保其对审计活动的全面规范:而在制度体系已不再适应其存在和发展的环境时，就需要持续不断地对制度内容进行某种程度的调整，乃至在特定的背景下进行大幅度的转型甚或重构，以适应内外部环境的不断发展和审计实践本身的不断进步。因此，不难理解，对财政审计制度问题的研究，无论从理论层面还是实践意义上说都十分重要和必要。在国家治理和公共管理的实践中，要形成一个运作有序而高效的财政审计制度体系，一个必要的前提，是对有关审计制度的各种基本理论问题有相对全面、深入、准确和明晰的认识和了解。换言之，需要先建立起一个有关审计制度的基本理论平台。假如我们连诸如财政审计制度的一般概念与内涵、基本体系或架构、主要体现形式、作用目标与功能、相对其他经济制度系统所具有的个性特征、有效作用的一般机理与方式、可以采用的模式及不同模式的适用背景与利弊、制度变迁的路径与规律，以及作为一个系统的内外部协调机制、与财政监督体系的相关性等等一些基本的理论问题都还缺乏系统、成型的研究和认识。或者说，当我们还找不到一个可以对财政审计制度形成、运作和持续变迁的实践加以解释和指导的一般办法和系统时，我们就会在财政审计制度建设与运行的实践中感到困惑，以至无所适从。近年来，随着我国社会经济体制的发展变化，民主法制和公共管理水平不断提高，对公共财政资金分配和使用情况的监督越来越为社会所关注。国家审计，特别是财政审计也成为国家治理的重要手段。关于国家审计包括财政审计理论研究在许多方面有了明显的进展，但着眼于制度层面的研究却相当少见。关于国家审计制度，特别是财政审计的一些基本理论问题甚至处于研究的空白。可以说，迄今为止，对相关问题的研究，仍然是学术理论研究中关注不够、着力甚少的领域。在准备和撰写本文的过程中，笔者对此感触尤深。
从国内的情况看，目前能够看到一些著述不同程度地涉及到财政审计制度问题，但基本与笔者所选择的研究方向和体系存在差异。大致而言，己有的相关研究主要集中在以下几个方面:其一，着重讨论国家审计体制改革实践中的问题，而较少涉及财政审计制度一般理论建设的相关研究。由于审计体制是审计制度的重要组成部分，因此，我们可以将关于审计体制的讨论归类于审计制度研究的范畴。这方面己有的研究成果实际上也是有关财政审计制度的研究中最多见的一类。但值得注意的是，已有的这类研究通常并未直接着眼于财政审计制度本身的基础理论问题，并不对财政审计制度的一般理论进行必要或充分的诊释，研究目的也不在于建立或丰富一个关于财政审计制度的基本理论体系，而是将着眼点放在概括和描述财政审计制度在实践中存在的某些问题上，着重指出其存在的缺陷、危害、形成原因，并在此基础上针对性地寻找解决方案。与此同时，我们看不到其分析所依凭的理论基础的存在—即缺乏一个得到认同的、必要的(至少是隐含的)财政审计制度基础理论平台作为支撑。在这些研究中，财政审计制度本身似乎已经被当作一个无需再加以讨论的范畴，其最重要的理论基础被有意无意地忽视了—事实上我们并未真正完整地把握其框架与内涵。其二，某种程度上对国家审计制度理论问题的解析，可能涉及到财政审计制度，但具有特殊的针对性。目前的讨论通常多局限于零星或个别的层面上，还谈不上系统。如关于国家审计制度变迁理论的研究，关于国家审计制度定义与内涵的研究等。这类研究可以说已经属于审计制度基础理论建设的范畴，但成果不仅相当少见，而且多属于对策性研究时附带进行的非系统化讨论，缺乏相关理论的支撑与配合。换言之，研究者的主要目的仍是为其所侧重的对策性研究寻找某方面的理论依据，或对特定状态下的财政审计制度问题进行理论解释，因而这样的理论研究虽是必要的且具有较高的价值，但从总体上看，仍然是基于解决现实问题要求的，未能形成一个完整的理论体系，也不能完成相对全面地淦释财政审计制度理论、据以搭建一个基础理论平台的任务。
2财政审计制度:范畴解析
2.1财政审计制度的内涵
2.1.1财政审计制度及其体现形式
在讨论财政审计制度的内涵之前，需要就“制度”的一般概念加以扼要定义。关于制度，存在着许多不同角度的定义。例如，在《辞海》中，制度被定义为“要求成员共同遵守的、按一定程序办事的规程或行动准则”。而在由柯武刚、史漫飞撰写的《制度经济学》一书中，则将制度解释为“人类相互交往的规则。它们抑制着可能出现的、机会主义的和乖僻的个人行为，使人们的行为更可预见并由此促进着劳动分工和财富创造。”同时指出，制度“为一个共同体所拥有，并总是依靠某种惩罚得以贯彻”。此外，也有学者将制度视作个人策略行为的机会结构。笔者认为，上述定义基本上都是正确的，但似乎简略了些，从更完整地体现制度性质和内涵的要求考虑，还可对其定义做进一步的补充。从制度存在的最基本的目的及其一般表现形态看，可以对其作如下定义:所谓制度，是指存在于社会生活各个领域，基于约束和协调各种关系、保障社会化活动顺利进行，而对人类包括其组织的行为进行规范且为所规范对象普遍接受，具有必要的执行保障机制的规则体系。以上这个定义着重明确了制度所应具备的如下一些属性或特征:首先，制度的表现形态是各种具有约束力并且为人们所共同认可的规则。因此，从最简单的意义上理解，我们也可以说制度就是规则。这些规则可能有不同的协调、约束对象与范围，具有不同的规范目的，依赖于不同的保障手段，体现为不同的形式，存在着不同的力度差异，各自具体的表现和执行方式也不尽相同，由此便构成了不同层级、不同类型的制度，并在此基础上形成一个具备有机联系的系统。其次，制度的基本目的在于协调、约束和规范人类行为，藉以消除人类在进行各种社会交往中可能产生的摩擦与冲突，保障在一个共伺体中发生的人类交往关系能够顺利、有序地进行。众所周知，个体(包括自然人个体和法人个体)的行为动力通常是基于追求自身利益最大化基础之上的;由于个体利益之间，特别是个体利益与群体利益之间，在目标上不存在完全吻合的内在机理，故在缺乏协调机制的情况下，结果可能会不同程度地造成利益相关人之间，群体利益与个体利益之间的冲突，只有当存在着一个从社会总体利益与一系列秩序、效率、安全等角度考虑，对妨碍群体或公共利益的个体行为进行协调与约束的机制时，人类活动中混乱的个体行为及其可能产生的矛盾才有能得到防止和化解。
3财政审计制度的理论基础研究........47
3.1民主法治理论........47
3.2权力制衡理论........56
3.2.1公共权力与分权制衡理论........56
3.2.2分权制衡与财政审计........60
3.3受托责任理论........61
4中外财政审计制度的历史考察........67
4.1国外财政审计制度的历史考察........67
4.2中国财政审计制度的历史考察........80
4.3中外财政审计制度比较与借鉴........91
5中国财政审计制度与财政监督体系........98
5.1财政监督体系框架........98
5.2财政审计与其他财政监督制度的相关性........106
5.3财政监督体系的制度缺陷及审计角度........109
结论
以权力为导向的政府公共管理体制。在市场经济下，政府的职能是有限的。作为拥有公共权力的机构，政府如果过多地干预微观经济的发展，就会扼杀市场的创造力，使得经济没有效率和活力。在我国经济体制改革前期，政府主动退出很多微观经济领域，简政放权，激发了市场活力。然而改革30多年了，仍有一些政府官员习惯于传统的“全能政府”的行政管理模式，习惯于用“有形的手”插手经济主导经济，一个典型的例证就是政府主导、依靠政府补贴和优惠政策支撑的自主创新体制，但因企业缺乏良好的市场竞争环境和盈利的激励而动力不足、成效甚微;一些重大决策事项不公开、不透明，论证不充分，有的甚至不经过人大研究审议便匆忙上马。行政千预并没有解决权力监督和约束问题，反而在特定时段和某些问题上有所加剧。问题的关键在于政府部门的权力是否得到有效约束，政府是否从“权力政府”真正转向“责任政府”、“法治政府”。“我们的改革就面临两方面的问题:一方面，从一个由行政权威控制的计划经济转变成一个自由交换的经济;另一方面，从行政命令支配的经济，政府机关和党政官员的自由裁量权特别大的命令经济，转变为一个规则透明、公正执法的法治经济。”①以法律制度约束政府权力、使之对社会公众的每一分钱都要负责，都要被问责，需要深化政治体制改革。而在责任无限、约束有限的大环境下，国家审计对政府使用公共财政资金、行使公共权力和推行公共政策实施绩效审计，阻力是显然的。“审计‘免疫系统’并不是孤立地存在，其功能和作用的有效发挥要更多依赖于更高的权力制约系统乃至于整个国家政治制度体系的协调与完善。” “从公共政策的角度看，财政预算及其执行实际上就是政府公共政策的制定和执行过程;从组织管理绩效的角度来看，财政预算是控制成本、衡量绩效的主要依据。然而有学者对2005至2008年审计署公告的10类预算违法违规行为进行研究后发现，“预算支出过程中发生的‘老问题，依然存在，违规行为具有非常高的相似度和同质性，如表中第3项、第5项、第7项、第9项和第10项几乎成为‘顽症’。其中2008年度超过六成的部门单位都存在自行调整(改变)项目内容、扩大项目范围及项目支出不实’这样的问题”。(见表1)这些问题从表面看是部门出于自利的违规行为，实际上很大程度是预算制度不合理，预算分配环节的不公正、不合理、不公开、不透明造成的，部门违规往往实属不得已。
参考文献
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