1 绪论
1.1 研究背景与研究意义
1.1.1 研究背景
20世纪末，企业并购在西方国家越来越受欢迎，得到了资本市场的认可和重视，成为实现企业行业地位提升和未来快速发展的途径。在我国，企业并购在资本市场也得以运用，并购交易可以帮助企业实现产业快速升级，提高竞争优势，实现多元化发展。《关于加快推荐重点行业企业兼并重组的指导意见》等为我国企业并购活动提供了政策支持与宏观指导，改善了市场的经济环境。综上，我们可以预见，未来企业并购案例会越来越常见，成为上市公司之间重要交易活动。
此外，从十八大中我国主要社会矛盾的转变可以看出，人们对更丰富的精神文化世界的需求越来越强烈。在这样的背景下，国家树立以文化自信为导向，鼓励文化产业的发展，尤其是文化传媒产业在近几年得到了飞速发展，传媒公司之间的并购也成为常态。文化传媒产业多为轻资产，并购溢价问题远高于其他产业，同时伴随着高业绩承诺和高杠杆问题，使得文化传媒公司并购活动风险过高，威胁着并购活动的成功与否和并购方的未来发展。为了自身利益最大化，抬高并购交易的价格并促成并购交易的完成，被并购方管理层通常会采取编制虚假财务报表进行财务舞弊。在当前状态下的企业并购活动中，并购审计愈发重要，俨然成为企业并购过程中并购方对并购企业风险考察、并购前景决策的标志性活动，并购方一般采取将并购审计过程交由会计师事务所，聘请专业的注册会计师的行为为并购提供强有力的信息支持及方针制定。并购审计的高风险性和复杂性使得注册会计师能否成功识别、评估并应对并购审计的风险直接关系到并购活动的成败甚至是并购方的存亡。因此，本文以具体的文化传媒公司并购案例为背景，研究注册会计师在实施并购审计的过程如何识别、评估和应对风险。
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1.2 文献综述
1.2.1 企业并购审计文献综述
（1）国外文献综述
Healy等（1992）[1]认为并购审计的风险在于并购活动未成功进行，造成并购企业精力及财产的损失，给并购企业带来经营上的困难。Johnston（2000）[2] 认为注册会计师在接受审计任务前评估是否接受的过程就是在对审计风险进行评估的过程。Borghese（2001）[3] 将并购双方所要达到的目的不同、发展理念不同、合并后的资源整合和经营管理不同作为并购审计失败的原因。Capron和Shen（2007）[4] 将并购前期的企业背景调查和企业资产评估作为重点，认为充分的调查可以降低并购审计的风险。Marry Mindak（2011）[5]将降低企业并购风险的重点放在宏观环境上，认为宏观的环境因素是影响并购审计是否成功的重要因素。Wiersema William (2014)[6] 认为前期的沟通与调查至关重要，有效的降低信息差可以降低并购审计的风险。
（2）国内文献综述
在有关目标的研究中，朱蕾（2002）[7]认为并购审计目标的确定不但要从社会需求的角度来考虑，而且要从审计自身的局限性来考虑，该并购审计所能给并购双方带来何种社会经济效益与审计自身的能力共同决定的并购审计的目标，二者相互平衡，相互制约。张爱民和洪梅（2009）[8]将并购审计的目标做另一番解释，认为并购审计不仅是对并购双方企业的资产状况和财务报表进行审计，还应对被并购企业的价值、未来走向及其发展前景进行审计，可以为并购企业是否进行并购活动提供重要参考。 谢林平（2015）[9] 认为并购审计的目标具有特殊性，较一般的财务审计更为复杂， 需要注册会计师更加全面的把控审计过程。
在有关内容的研究中，杨雅梅等（2002）[10]从企业的经济实力角度分析其在并购审计活动中的重要性，认为被并购方的经济财产情况是作为客观存在可以影响并购活动的重大因素，对并购能否成功有着重要影响。刘芳等（2005）[11]认为，企业并购活动参与者众多，审计内容和审计方法复杂多样。卢树华（2007）[12]将被并购企业的财务状况及财务报表视为审计的重要内容，并总结了审计资产状况常见的几种问题：被审计方空挂资产、虚增利润、转移财产、未如实上报负债等。董秋娜（2010）[13]对关联方交易的重要性进行了解释，并就其给出了相应的审计对策。
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2 概念界定与理论基础
2.1 企业并购审计相关概念
2.1.1 企业并购审计含义
《审计-整合方法研究》文中对并购审计进行了定义，并购审计主要是指注册会计师在并购交易前期，对被并购企业的资产和利润进行审核，确认企业价值的全面审计工作，其中包括对被并购企业近几年的资产及财务状况进行审计，确认企业经营情况以及核查资产评估结果确认企业价值，重点关注被并购企业资产的真实情况。企业并购审计风险可以从两个不同的层次上分析：一是与并购失败相关的风险，这种风险和注册会计师审计工作并没有很大的关系；二是审计失败相关的风险，注册会计师未勤勉尽责或获取的证据信息不足，没有发现重大错报，导致审计质量不高。
2.1.2 企业并购审计的目标
注册会计师对一般财务报表进行审计主要是为了确定其财务报表的编制是否合规，是否真实地反映了被审计的单位的资产信息和经营成果，并根据被审计单位的资产及财务状况发表审计意见。因此，在一般财务报表审计过程中，对于注册会计师来说，被审计单位过去的经营情况是尤为重要的，但是由于企业并购属于高风险交易活动，直接关系到并购双方未来的发展。成功的并购可以助力并购双方实现资源整合并飞速发展，反之一旦并购失败，并购双方可能会发展受阻，陷入经营困境，甚至最终破产。因此注册会计师要全面掌握被并购企业的经营财务信息，从未来的角度判断企业的持续经营能力和真实的价值是否适合并购活动的推进，确定并购价格的基础，为并购方决策提供依据，以期望减少并购风险，实现并购双方利益最大化。此外，一般财务报表审计对于企业可持续经营能力的评价是从企业整体出发，而企业并购更关注的是被并购方业务领域的能力，如生产能力和技术研发水平等。
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2.2 企业并购审计失败的相关概念
2.2.1 企业并购审计失败的含义
审计失败可以从宏观及狭义两个层面来衡量。宏观层面上的审计失败注重对委托人的利益保护，即只要注册会计师出具了与实际情况不符的报告，即使遵守了审计准则，严格执行了审计程序，也视为审计失败；狭义层面上的审计失败注重对注册会计师及会计师事务所的利益保护，即使审计结果与实际不符，只要遵守了审计准则，严格按照审计程序执行，保持勤勉尽责的职业态度，未与被审计单位串通舞弊，就不视为审计失败。
本文支持狭义层面的审计失败论，即审计过程失败论。因为审计过程与审计结果是相辅相成的，审计结果反应审计过程，而审计过程决定了审计结果，所以本文案例所阐述的审计失败为注册会计师和会计师事务所未执行审计准则，未严格按照审计程序进行审计，从而造成了重大错报漏报，发表了错误的审计意见，出具了错误的审计报告。本文研究基于宏观、狭义两个层面分析，探究本案例审计失败原因，并给出相应的对策及建议。
2.2.2 企业并购审计失败的影响
相对于传统的财务报表审计，并购审计失败带来的后果是广泛而深远的，就影响对象来说，有以下两个影响对象较为重要：一是对并购企业的目标及发展存在较大影响。当并购审计失败后，被并购方可能存在的财务造假及舞弊行为可能对并购方企业造成经济损失，对其原定的商业计划及利润模型带来较大的冲击，偏离其原有的发展路线。二是对会计师事务所的信誉及发展造成重大影响。由于并购审计涉及范围较广，审计难度大，审计工作量重，对注册会计师的经验能力要求较高，一旦发生审计失败事件，客户对该会计师事务所的信任程度将会大幅度降低，对其不信任将造成客户的质疑及大量的客户流失，甚至会对会计师事务所进行行政诉讼及处罚，从而影响会计师事务所的发展。
审计失败论文参考
3 A公司审计失败案例分析 ........................................ 15
3.1 案例背景 .............................................. 15
3.1.1 审计主客体基本情况 ................................... 15
3.1.2 并购过程回顾 ............................... 15
4 A公司审计失败的原因分析 ............................. 27
4.1 A公司重大错报风险较高 ...................................... 27
4.1.1 A公司急于完成并购交易 .................................. 27
4.1.2 A公司管理混乱内部控制薄弱 .................................. 28
5 防范企业并购审计失败的建议 ................................ 35
5.1 谨慎接受并购审计业务委托 .......................................... 35
5.2 准确识别和评估重大风险点 .............................. 35
5 防范企业并购审计失败的建议
5.1 谨慎接受并购审计业务委托
在并购审计中，存在多种角色，并购方企业、被并购方企业及注册会计师，三者之间追求各自的利益、目标和发展，相互作用、相互博弈，在这种复杂的局面下，注册会计师，尤其是项目合伙人和项目经理，在接受并购审计任务前应谨慎选择被审计对象，充分了解并购双方企业并购的目的和背景以及企业经营的状况。
（1）了解并购双方企业并购目的及背景
在并购方未确定被并购企业，寻找被并购企业过程中，或并购方已经确定了被并购企业后，注册会计师应详细了解并购双方的并购意图及其所属的环境，在对宏观经济环境了解的前提下，通过走访、电邮询问等方式对并购双方的企业员工及合作方，以及曾审计过并购双方财务报表的会计师事务所进行沟通交流，依次判断并购双方的真实目的。
（2）了解被并购企业经营状况
国内外法律法规及大量的并购审计案例表明，在并购审计活动开始前，注册会计师应尽可能调查被审计单位的背景信息，市场地位及经营状况，以尽量降低审计风险。可以说，企业并购对于并购双方来说是各有好处，互利共赢的。但在部分并购活动中，被并购企业在经营不善、企业财务状况出现问题的情况下，寻求并购活动以减轻其资金压力，在并购前，为了提高并购交易价格被并购企业存在通过虚增收入和利润营造良好经营成果和资产状况的财务舞弊行为，为并购方企业带来重大风险，因此，注册会计师应应重视并购前对被并购企业的调查，通过对并购方企业市场份额、经营状况、发展前景等进行了解，以便及时发现其财务造假的行为，降低并购活动的风险以规避审计失败风险。
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6 研究结论与展望
6.1 研究结论
本文主要梳理了有关企业并购审计和审计失败的相关文献，论述了企业并购审计和企业并购审计失败的相关概念和研究的理论基础，结合Z会计师事务所对被并购公司A财务报表审计失败的具体案例，根据现代风险导向审计理论分析A公司存在的重大风险以及Z会计师事务所在审计过程中造成审计失败的具体表现，研究得出Z会计师事务所对被并购公司A财务报表审计失败的原因。首先，A公司内部管理混乱，自身发展受限，急于完成并购交易，较大的业绩压力和薄弱的内控系统使得A公司本身具有较高的重大错报风险，增加了并购审计的难度，进而提高了并购审计的风险；其次，注册会计师专业胜任能力不足，没有尽到应尽的责任，将审计程序流于形式，获取了不可靠的审计证据，未能发现A公司财务舞弊事件；最后，会计师事务所质量控制制度不严格，复核程序缺失。
为了更有效地防范企业并购审计失败，本文根据Z会计师事务所对被并购公司A审计失败的原因提出了相应的建议。一是会计师事务所应谨慎接受并购审计业务委托，充分了解并购交易背景及并购双方，注册会计师应准确识别和评估重大风险点，重点关注被并购方的内部控制执行情况，并严格执行相关的审计程序，切不可流于形式；二是从提升注册会计师的胜任能力、成立专业的并购审计团队以及完善事务所审计质量控制体系等多方面加强并购审计业务质量的控制和管理，以适应逐渐增多的并购审计需求。本文希望能够通过上述建议为注册会计师在传媒行业并购审计实务工作中降低审计风险提供一些借鉴和参考，降低并购审计的风险，提高并购审计质量，减少并购审计失败的发生。
参考文献（略）