第一章 导论
第一节 研究背景和选题意义
一、研究背景
上个世纪 90 年代，大量国有企业通过资产剥离将优质资产包装上市，因此集团企业与上市公司存在着天然的关联方关系。由于关联方交易常常存在不公允的情况，甚至可能成为输送不正当利益的管道，所以监管部门近年来针对关联方交易出台了一系列的监管措施。随着措施力度的增强，许多上市公司为了隐藏一些不正当的利益输送，使得关联方交易越来越隐蔽，这就是本文所讨论的隐性关联方交易。
隐性关联方交易是上市公司不对外披露并且故意隐瞒的交易，从近年来审计失败的案例中可以发现，企业常常利用隐性关联方交易达到虚增利润等非法目的。2018 年，由于隐性关联方交易导致会计师事务所未能与上市公司达成一致意见而出具非标准审计意见的多达 41 家，包括康得新与康美药业也存在着隐性关联方交易的问题。其中最具有代表性的是紫鑫药业，七年之间由于隐性关联方交易两次受到证监会的关注。2014 年，紫鑫药业设立多家上下游企业并与其发生大量隐性关联方交易。2018 年，紫鑫药业收到深交所下发的 2018 年年报问询函，要求其对经营业务情况进行说明。
近年来，隐性关联方交易对审计造成的风险越来越大，不少会计师事务所、注册会计师因此受到处罚。如何正确地发现并且应对隐性关联方交易对注册会计师在财务报表审计中带来的审计风险，众多学者和专家对此进行研究，但仍然没有得到较好解决。注册会计师作为市场中公正的第三方，扮演着投资者“保护神”的角色，市场对注册会计师的执业能力也提出了新的要求。本文试图从隐性关联方交易的实质进行探讨，为注册会计师提供一些帮助。
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第二节 研究内容、方法与思路框架
一、研究内容
本文主要分为七章。
第一章是导论，包含了研究背景、选题意义以及论文的研究内容、研究方法、思路框架。
第二章是概念界定、理论基础和国内外相关文献。本文对关联方、关联方交易、隐性关联方、隐性关联方交易的概念作了界定。理论基础分为委托代理理论和信息不对称理论。文献综述从相关审计准则的改变，隐性关联方交易表现形式，由于隐性关联方交易导致审计失败的原因及审计改进四个方面展开。
第三章是上市公司隐性关联方交易的现状及表现。该部分包含了两项内容，分别是隐性关联方交易的现状分析和隐性关联方交易的表现。隐性关联方交易表现又分三方面阐述：交易双方存在特殊关系，交易很可能存在非公允定价，交易内容异常。第四章是隐性关联方交易对财务报表审计的影响。该部分针对隐性关联方交易特有的表现，总结出三方面影响：隐藏的关联方关系难以发现，公允价格不易获取加大审计工作难度，审计过程中现有的审计程序失效。
第五章是隐性关联方交易在财务报表审计中的对策。本文根据第四章指出的对财务报表审计的影响，分别从挖掘隐藏的关联方、分析交易事项价格公允性、关注异常交易内容三方面提出应对措施。
第六章是紫鑫药业案例分析。本文选取了较为特殊的紫鑫药业作为例证，分别分析了紫鑫药业隐性关联方交易对财务报表审计的影响以及具体的应对措施。
第七章是结论与不足之处。
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第二章 概念界定和国内外相关文献及理论基础
第一节 概念界定
一、关联方
《企业会计准则第 36 号——关联方披露》将关联方定义为：“一方企业对另一方能够构成控制、共同控制或施加重大影响，以及两方或两方以上受同一企业控制、共同控制或重大影响。”从上述定义中可以看出三个关键词为控制、共同控制、重大影响。控制，是指一个企业直接或者间接拥有另一个企业 50%以上的表决权或者虽然只拥有不足 50%的表决权但对另一个企业拥有实际控制权，有权决定另一个企业的经营决策，并能从中获益。共同控制，是指双方对经济活动拥有共同控制权。存在于分享控制权的投资方对重要的经济活动一致同意。重大影响，是指一方企业对另一企业的经营活动只有参与权，但没有决策权，通常指一方企业直接或间接拥有另一企业 20%至 50%的股权。
关联方关系主要存在几种固定的形式，如图 2.1 所示本文认为关联方包括：存在单方控制关系的关联方，例如上市公司的母公司、母公司的其他子公司、母公司的关键管理人员及其关系密切人，上市公司的主要投资人及其关系密切人，上市公司的子公司。存在共同控制关系的关联方，例如与其他方共同控制上市公司的投资方，上市公司的合营企业。存在重大影响关系的关联方，例如对上市公司产生重大影响的投资方，上市公司的联营企业。
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第二节 国内外相关文献
一、有关关联方交易准则变化的相关文献
从 20 世纪 30 年代至今，关联方交易形式发生了巨大变化，更加复杂且隐蔽。有关的审计导向也发生改变，关联方审计准则也相应改变。学者们认为修订后的《中国注册会计师审计准则第 1323 号——关联方》更严格要求注册会计师在审计过程中遵守“实质重于形式”的原则。修改后的 1323 号审计准则要求注册会计师在审计工作时需要结合其他审计程序，如风险评估程序。在关联方交易信息披露问题上，也作出了更具体的要求。
修改后的审计准则在关联方交易方面强调“实质重于形式”的原则，刘若礞（2014）在他的论文中提出他对关联方交易审计准则作出调整的个人观点，他认为修订后的审计准则要求考虑正常经营过程中有意隐瞒的关联方交易。修订前后审计程序也发生了改变，修订前属于以制度基础为导向，规范相关审计程序识别关联方关系及其交易。修订后则以风险评估为基础，规范相关审计程序。以风险评估为基础的审计程序更符合债权人与投资者的需求。
其次，新修订的 1323 号审计准则还增加了许多新的内容，如风险评估程序、与项目组其他成员分享获取的关联方相关信息、注册会计师应与治理层进行沟通等。对关联方披露的评价也增加了指导，并且专门界定了“公平交易”的概念。同时还预测在“互联网 + ”时代，注册会计师可以将人工智能技术运用到收集审计证据的工作中，使“全面审计”成为可能。注册会计师对关联方关系及交易的审计证据的收集也将从海量数据中获取所需要的信息并且节约大量的审计工作时间，审计成本降低。张琼（2015）则在他的论文中总结了我国审计准则中有关关联方交易的历史变化以及我国审计准则与国际准则中对于关联方交易的比较。在披露问题上无论是我国审计准则还是国际准则，均认为上市公司应在财务报表中详细披露存在的关联方交易。当发生巨额交易时，则需进一步详细披露。我国审计准则与国外也存在一些差异，后者认为同受国家控制下的两个企业为关联方，应该进行关联方交易信息的披露。由于我国存在特殊的国情，我国审计准则没有这项规定。陈苗苗（2016）在他的《1323 号审计准则比较研究》中写道：内容上新修订的 1323 号审计准则不再是孤立的，而是与其他审计准则相关联的。
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第三章 上市公司隐性关联方交易的现状及表现............................ 22
第一节 隐性关联方交易的现状....................................... 22
一、2010-2018 年有关隐性关联方交易的证监会行政处罚案例.................22
二、2018 年有关隐性关联方交易的非标准审计意见报告.......................... 23
第四章 隐性关联方交易对财务报表审计的影响................................. 35
第一节 隐藏的关联方关系难以发现..................................... 35
一、审计范围受到人为限制................................ 35
二、关联方关系判断标准模糊且范围比较狭窄............................. 36
第五章 隐性关联方交易在财务报表审计中的对策............................. 40
第一节 挖掘隐藏的关联方................................. 40
一、选择异常的交易对手...................... 40
二、挖掘异常的交易对手与被审计单位的关系........................ 41
第六章 紫鑫药业案例分析
第一节 紫鑫药业简介
吉林紫鑫药业股份有限公司，成立于 1998 年 5 月，2007 年 3 月挂牌上市，是一家综合了科学研究与开发、产品生产与销售、动植物药用养殖的高科技企业。紫鑫药业的研发产品主要针对于心血管疾病、消化系统疾病和骨科类疾病。紫鑫药业在 2010 年起进军人参行业，2011 年及 2012 年上半年业绩上涨迅速，财务报表中营业收入和净利润均有较大幅度的增长。由于业绩上涨过快，引起了广泛的关注。
好景不长，于 2011 年 10 月，紫鑫药业为了虚增利润涉嫌违规进行隐性关联方交易而被证监会立案调查。2014 年 2 月，证监会正式对紫鑫药业开出《行政处罚决定书》。2018 年 6 月，紫鑫药业收到深圳证券交易所对其发出的年报问询函，要求紫鑫药业对年报中的净利润与营业收入进行答复，疑与隐性关联方交易有关。
七年过后，紫鑫药业疑似再次利用上下游企业制造了隐性关联方交易而收到了深交所问询函。本文将以具有代表性的紫鑫药业作为例证，按照上文所述隐性关联方交易对注册会计师审计的影响以及应对之策，分析注册会计师在审计工作过程中需要关注的地方。
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第七章 结论与不足之处
第一节 结论
本文对隐性关联方交易作了具体研究，分析了隐性关联方交易对审计的影响，并且在已有审计程序的基础上作出了具有针对性的审计改进。在紫鑫药业案例分析过程中，笔者验证了隐性关联方交易使得审计范围受到人为限制，交易的公允价格多变且难以获得详细资料。根据紫鑫药业 2018 年年报中的信息，运用具有针对性的审计对策，提出注册会计师在审计过程中需要重点关注的地方。
本文重点将交易双方的特殊关系、交易价格、异常交易内容作为主线，提出注册会计师可以充分利用外部信息挖掘双方特殊关系，运用分析程序和细节测试分析交易价格，从交易的合理性分析是否缺乏商业实质的购销业务，从内部控制角度发现违规担保，分析交易实质找出异常资金拆借。
上市公司交易极其复杂，本文对我国上市公司隐性关联方交易表现的研究具有一定的局限性，只从交易的关系、交易的价格以及交易的内容进行分析。由于缺乏实务经验，隐性关联方交易本是注册会计师在审计工作过程中的难点，本文在分析隐性关联方交易对审计的影响及审计对策时还是局限于理论方面，实际应用方面可能还有待于时间的检验。
参考文献（略）