1 引言
1.1 研究背景和意义
1.1.1 研究背景
随着我国经济的迅速发展以及全球一体化的进程，市场经济高效及有序运转需要高质量的企业会计信息作为支撑，注册会计师审计对于利益相关者重要作用也日益提升，逐渐成为了用以判断会计信息可靠性，进而保护自身利益不受损的重要手段。作为上市公司会计信息可靠性的合理保证者，注册会计师的审计意见实则是综合判断会计信息质量后给出的一个结果。假如对于审计人员而言，独立性是其灵魂的话，那么审计职业判断就无疑属于重要核心。客观来说，要想给出专业性的财务报表意见，注册会计师就必须要有较高的审计职业判断，这是必要前提之一，也只有这样，其身份才能被具有独立、客观、公正的特征。现代社会背景下，市场化程度成稳步增长的态势，这也使得经济活动方式、会计信息处理方法较之过去出现了很大程度的变化，在日益朝着更为复杂、多元的方向迸发。众所周知，经济事项有着非常多的不确定性，尤其是当今社会背景下，更是呈现出了显著增长的趋势，这使得会计判断在使用上的受重视程度日益加深，重要程度越来越高。审计职业判断是一种更为严格的判断方式，堪称是对会计判断的再次判断，所以，职业判断能力必须能够跟得上时代发展步伐，要有持续提升的意识和能力，这对于审计人员而言是硬性条件。中国注册会计师协会明确提出：“在执行审计工作的过程中，审计专业判断是一项最为重要的因素。” 在新会计及审计准则的大面积推行下，特别是风险导向审计模式的宽泛应用下，注册会计师更需要持续对自身职业判断能力予以提升，以便能够做出正确、合理的决策。一言蔽之，对审计职业判断进行研究具有强烈的显示意义，究其原因主要是注册会计师职业判断贯穿于审计活动始终，和最终的审计任务完成情况是直接挂钩关系。
2017 年 12 月，因信永中和会计师事务所为登云股份 2013 年年报出具的审计报告存在虚假记载，为登云股份 IPO 及 2014 年年报提供审计服务的过程中违反依法制定的业务规则的行为。证监会对信永中和事务所作出行政处罚，申辩环节中，信永中和进行了八轮申辩，被证监会一一驳回，在业内实属罕见。申辩的焦点紧紧围绕注册会计师审计职业判断展开，笔者特地选用了该案例进行研究，旨在充分分析注册会计师在审计实务中合理应用职业判断的客观要求和重要意义。
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1.2 文献综述
1.2.1 关于审计职业判断内涵的研究
什么是审计职业判断？国内外学者有着不同的理解，学界尚无一个统一的论断。归纳起来，主要有以下几种观点：
以 Gibbins 为代表的部分国外学者，将审计职业判断看做是注册会计师作出决策前的一个思维过程。Gibbins、Emby（1984）表示，注册会计师职业判断指的是对职业判断所采取的决策和行动的一个经过，它为相关决策以及行动奠定了思维逻辑基础。Kenchel（1998）认为，注册会计师职业判断指的是这类人员的对相关问题进行思考并采取决策的过程体现。
如今，在注册会计师审计职业判断方面，我国相关专家及学者也从不同角度进行了研究和探讨，并且取得了一定的研究成果。国内的研究更倾向于审计职业判断不是孤立存在的，而是贯穿整个审计工作全程，为保障和提升审计质量所作出的分析、评估、判断工作的总和。
我国著名审计学家和教授秦荣生（1999）对注册会计师的专业判断进行了分类，他认为，注册会计师的专业判断主要可以分为两个部分，分别是审计准则、有关会计报表准则的专业判断，其过程可以概括为审计质量根植于审计准则，对特定项目及会计报表整体作出判断最后提出审计意见。③赵保卿教授（2000）认为注册会计师的职业判断是指注册会计师在执业的过程中依照执业标准、凭借自身经验对被审计事项及相关内容进行分析、鉴定，这样能够确保其对象是否具备某种审计特性的过程。④在《审计判断研究》（2002）一书中，张继勋教授将审计判断设定为以下内涵“相关部门的审计人员凭借自己在行业工作领域中所积累下来的专业知识以及工作经验，评估、判断以及选择审计事项。”
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2.审计职业判断理论概述
2.1 审计职业判断的定义
2.1.1 审计职业判断定义主流观点
以 Gibbins 为代表的部分国外学者，将审计职业判断看作是注册会计师做出决策前的一个思维过程。表示决策、行动过程中，注册会计师职业判断起主导作用。国内的研究更倾向于审计职业判断不是孤立存在的，而是贯穿整个审计工作全程，为保障和提升审计质量过程中的分析、评估、判断工作的总和。表示，注册会计师的职业判断指的是会计师凭借既定下的自身专业知识和经验、既定下的执业标准，依据对被审计事项和自身行为的有效辨别、比较来确定其有无具有某一审计特性的一个过程。
2.1.2 审计职业判断定义
在审计准则中的体现《国际审计准则第 200 号——独立审计师的总体目标和按照国际审计准则执行审计工作》给出的定义是：职业判断，是指在审计准则、会计准则和职业道德要求的框架下，注册会计师依据已有的专业知识、经验做出具有可操作性特征的正确决策。
2010 年，由国家审计署发布的《中华人民共和国国家审计准则》也对职业判断作出界定，即审计人员执行审计业务之时应以谨慎地态度进行职业判断，且在被审计单位可能存在的重要问题上保持警觉性，对既有的审计证据审慎评价，且给出合理化的结论。
2015 年 3 月，我国颁布了《注册会计师职业判断指南》，指南中对注册会计师职业判断的阐述是，注册会计师需要遵守相关审计、会计的法律法规，秉承着勤勉尽责、适度怀疑的态度，依据既有的相关专业知识、执业经验，结合审计业务的具体情况给出正确决策。
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2.2 审计职业判断的特点
2.2.1 审计职业判断具有连贯性
就当代的风险导向审计来看，职业判断是涉及于审计全过程的，由制定审计计划方案、确定审计重点、设计和选取样本、评价抽样结果等的环节，都离不开注册会计师的职业判断。注册会计师能否准确运用职业判断是降低审计风险、实现审计目标的一个重要途径。
注册会计师在审计过程的各个阶段都需要运用到职业判断，从制定审计计划方案、明确审计重点、设计并选用样本、评价抽样结果、寻找审计证据，到审计风险的判断、重要性的评估，再到得出审计结论等。
2.2.2 审计职业判断具有主观性
判断作为一种思维方式，具有强烈的主观色彩。就判断过程而言，审计职业判断的复杂系数很高，整个过程建立于在审计人员的专业素质、实践经验、分析、筛选、归纳、评价、决策、解决问题等能力上。基于此，同一事项不同判断的出现概率会非常大，部分情况下甚至还存有相去甚远的问题。就判断结果而言，注册会计师个人的知识结构、认知能力、业务技能、实践经历、性格习惯以及心理状态等因素，均会为审计业务最终的执行判断结果形成不同程度的影响，故而，审计职业判断是存有显著主观性色彩的，判断质量的高低程度和审计主体的个人素养间有不可分割的关系。
2.2.3 审计职业判断具有集体性
通常情况下，审计业务的判断工作是在一个集体得到开展的。这是一种能够促使集体优势最大化的做法，个人判断中的片面性会就此而得到弥补。审计职业判断的主体是独立的审计人员,不过，因为各审计人员属于孤立个体，所以，其个人认识能力和现实所需尚存有一定距离。在相同条件下，将不同审计人员对同一事项的判断结果进行比较，既可以相互证实，又能够相互补充。注册会计师在进行审计事项判断时，可以通过加强与团队的沟通合作，发挥集体优势,集思广益,克服个人的偏见。
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3.1 主体因素.................................. 15
3.1.1 专业胜任能力.......................... 15
3.1.2 审计职业道德................................ 15
4 登云股份财务舞弊案例中的审计职业判断分析............................... 21
4.1 案例基本情况....................................... 21
4.1.1 被审计单位登云股份的基本情况........................ 21
4.1.2 审计机构信永中和的基本情况............................. 22
5 登云股份案例的审计职业判断的启示与对策研究................................ 36
5.1 登云股份案例中审计职业误判启示............................... 36
5.1.1 提升审计人员自身专业胜任能力..................... 36
5.1.2 做好审计过程痕迹管理，积累实践经验.......................... 37
5 登云股份案例的审计职业判断的启示与对策研究
5.1 登云股份案例中审计职业误判启示
本文通过对信永中和在登云股份财务舞弊案例中的存在的审计职业误判研究，得出以下结论：持续在审计判断质量上下功夫，遵照不同层次审计人员的具体情况,具体分析影响其职业判断能力的主要因素,通过科学、合理、行之高效的措施持续促使其职业判断能力不断朝着更好的方向提升。
5.1.1 提升审计人员自身专业胜任能力
作为审计职业判断中的重要主体，审计人员自身专业胜任能力的强弱和最终的审计职业判断业绩是直接挂钩的关系，故而，要想持续促进审计职业判断业绩，就必须以安排定期培训等的形式在从业人员的专业胜任能力增长上多下功夫。下面是用以培养和增长注册会计师专业胜任能力的有效通道:
（1）改革资格考试,提高进入门槛
在考试课程设置、考试课程设置上做出实时改革，基于实际情况增设考试课程。参考发达国家，我国可以围绕实际，在现行的注册会计师资格考试制度上做出改革，并一定程度的在进入门槛上予以抬高。课程的设置上,需要增设一些诸如审计与内部控制、战略财务管理和高级税务等的一些和会计师事务所执业有较直接关系的课程。考试试题需要能够联系到实际，命题人应出自于高校、研究所专家，或者是经验上有优势的实务工作人员。与此同时，在可行措施上，仿效日本公认会计士和英国特许会计师协会(ACCA)资格考试实行分阶段考试等也不失为可操作性的措施方法。
（2）适当延长执业前的从业时间,积累更多实践经验
就执业过程内问题的解决来说，绝大多数问题的解决都是和注册会计师的执业判断能力相挂钩的。现今，我国已有明确规定，凡是要有意向申请执业的注册会计师的，必须满足一个硬性条件——有不低于两年的审计工作经验。不过，虽说理论上是这样的，不过，现实中有很大一部分的人虽然通过了考试，不过，实践经验并不多，依赖死记硬背考试过关的。客观来说，假如不提供给有效的职业培训,就算他们在从业时间上达标了，也同样没有办法充分掌握审计的精髓,职业判断能力必定和现实所需间存在距离。故而，假如出现考试成绩合格，从业时间也达标，不过，经验不足、专业判断能力不够的情况，就需要在其执业资格时间的获得上拉长时间了，以起到能够在进行执业的时候，可以游刃有余的处理相关难题的作用。
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6 结束语
参考文献（略）