第 1 章 绪论
1.1 研究背景及意义
1.1.1 研究背景
地球是人类唯一生存的家园，而环境系统是地球自我代谢、自我循环的重要支撑。无论是人类的基本生存、经济的持续发展还是文明的未来延续都离不开生态环境，但是随着人类精神文明和物质文明的更高追求，人类对环境的开发逐渐超过了环境承载力的最大限度，造成严重的环境问题，对人类的可持续发展造成威胁。早在上世纪 60 年代，有识之士就开始呼吁保护生态环境，此后的三十余年联合国更是组织了多次国际会议商讨环境治理措施、提倡采取可持续发展战略。即便如此，已经造成的环境问题也不能在朝夕之内就出现扭转，诸如森林湿地锐减、极端天气、水体大气污染、土地沙化碱化、生物多样性减少等问题在全球各地依旧非常棘手。我国国内的情况也与国际上相似，甚至更为严重，长期以来形成的单一粗放型的生产模式显示出了明显弊端，资源过度开发、破坏地方生态、各类污染超标等问题数不胜数。长此以往，环境问题最终会危及人类的生存，因此尽快改善和修复我国当前环境现状，出台相关政策法规、组织建设环保工程项目等迫在眉睫。而以国家行政机关为主体开展的政府环境审计，就成为了评估鉴证环境工程项目效率效果、监督政策法规制定执行情况最权威最有效的手段。
2018 年习近平主席在全国第 8 次生态环境保护会议上提出，要不断加快生态文明建设的步伐，坚决打好污染防治攻坚战，开创美丽中国建设的新局面。国务院办公厅以及国家审计署陆续颁布了《“十三五”国家审计工作发展规划》以及《关于实行审计全覆盖的实施意见》等文件，督促审计监督要积极履行助力污染防治、推动环保落实的政治使命，为生态文明建设添砖加瓦。从检查环保专项资金的征收使用情况到监督重大环境政策措施落实跟踪情况，再到环境资源、环境生态的开发修复情况，最后全面推进领导干部自然资源资产离任审计，力求做到政府环境审计应审尽审，实现政府环境审计范围的全覆盖。然而，我国的政府环境审计还存在着一些问题，学习与研究国内外政府环境审计的相关文献和理论基础，有助于深入剖析我国政府环境审计实践的不足之处，并提出有针对性的优化方案。
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1.2 文献综述
1.2.1 国内文献综述
对于环境审计的概念，已经有许多组织以及学者进行研讨。张以宽（1997）、郭照敏（1998）、陈正兴（2001）、谢志华（2016）等人都认为审计机关开展环境审计属于独立的经济监督。其中张以宽（1997）表示环境审计体现了一般审计所具有的特征，这一观点在众多观点提出的时间较早，他认为：环境审计应当安排审计人员或相关的组织机构依照法律规定进行审计；环境审计属于经济监督活动，其自身具有独立性；环境审计的主要作用是评价、监督以及鉴证；要在环境审计的职能范围内对审计对象进行审计；环境审计需要关注审查对象的合法、真实以及效益性；体现环境审计的目的和作用。而刘力云（1997）、刘达朱（2002）、王淡浓（2011）等人则表示政府环境审计是环境管理体系的构成部分。他们强调政府环境审计是审计机关监督鉴证被审单位的环境保护、资源开发等环境管理及经济活动是否合法、真实、有效益，以推动我国的可持续发展。高方露（2000）则从受托责任观角度出发，认为环境审计是包括监督、鉴证、检查以及评价在内的一种控制活动，针对的是企业的环境受托责任履行情况。
现在仍有许多国内学者在争论环境审计具体有哪些内容，每个人都有自己的认识与观点。刘力云（1997、2007）指出环境审计具有丰富的内容，生产经营活动中有关环境的方面基本上都属于环境审计的范围。赵放（2014）明确表示了，低碳经济下环境审计必须加入有关碳审计的内容。谢志华（2016）认为除了国内的环保政策法规，签署的国际环保协议公约也应该被纳入政府环境审计的范围之内。
1998 年郭照敏将环境审计目标与一般的审计目标进行了对比，比较了他们之间的不同，表示环境审计目标是审查被审单位是否履行环保义务并对此提出意见。1997 年福建省审计学会将环境审计目标分为两个方面，包括最终目标以及直接目标。李雪（2004）则认为环境审计的目标不必一成不变，也不必贯穿整个历史发展阶段，只要能与今后一段时间环境审计的发展程度相适应即可。毛洪涛和张正勇（2009）统计了以前学者的环境审计目标主要观点，将之划分为一元目标、二元目标以及三元目标，并在此基础上提出了环境审计目标体系的构建思路。王爱国（2019）论述了环境审计和生态文明建设的关系，指出推动生态文明建设是环境审计的必然选择，不仅要遵循环境审计基本目标，还点明了终极目标和近期目标。
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第 2 章 概念界定及相关理论
2.1 政府环境审计相关概念界定
2.1.1 环境审计的概念
纵观国内外有关环境审计的相关理论研究，我们可以发现对于环境审计的定义学者们众说纷纭，并没有形成一个明确统一的观点。最高审计机关国际组织（INTOSAI）表示环境审计与审计组织开展的其他审计相比并没有什么不同，都是独立开展的审计项目，除了与环境有关的常见审计形式还涵盖了有关生态环境可持续的审计。
通过阅读文献发现不同的学者对环境审计的认识有所差别，但普遍具有这样那样的局限性，环境审计主体不全、审计对象不明确、审计种类单一、审计要素缺失。通过对以上问题进行完善，本文中环境审计指的是：政府审计机关、会计师事务所和企业的内部审计部门为保证环境责任的履责情况，以准则和评价标准为指南，对被审单位环境管理及其环境活动的合理、真实以及效益开展监督评价。
2.1.2 政府环境审计的概念
国内外研究者对政府环境审计的理解认识有不同的角度，有的偏向审计目标、有的注重审计过程、有的聚集审计范围、有的强调审计依据。本文则借鉴了国家审计署对于政府环境审计的定义：政府环境审计由国家审计机关对各级政府、企事业单位等承担公共受托环境责任的对象的环境管理项目、环保政策制定落实、环保专项资金拨付和使用等受托责任的真实性、效益性、合法性进行监督鉴证，以促进生态环境保护和环境污染治理。
表 3.1 2008-2019 年审计署审计公告数量统计
2.2 政府环境审计的内容及形式
生态环境保护、资源的有效利用及污染治理是政府环境审计的主要内容。其重点关注了政府和承担环境保护责任的有关部门环境管理保护责任的履行情况；财政拨付的环保专项资金的预算、使用和管理；环保政策法规是否执行以及执行的效率效果。从形式上来看，政府环境审计通常涵盖环境绩效、环境财务、环境合规性审计这三类。但事实上，一个政府环境审计项目往往包含着多种形式，并不是单一维度的政府环境审计，在开展环境专项资金审计时，也会对该项目资金使用的社会经济效益等绩效进行评价。以下将分别介绍这三种形式的政府环境审计：
2.2.1 环境财务审计
环境保护资金是国家各级政府部门、行政事业单位、社会公众组织为了保护修复生态环境、治理污染而拨付的专项资金。近年来我国对环保事业的重视程度越来越高，越来越多的专项资金被投入到各个环保项目当中去，这些资金的使用情况直接影响我国环保事业的开展。这些专项资金不仅仅包括财政部门为环保工程项目提供的专门拨款和贷款财政补贴，还包括环保部门收取的罚金和排污费、企业自发成立的基金、公众捐助的环保资金。所以我国审计机关必须给予环境财务审计足够的重视，尤其是要重点审核被审计单位专项资金预算的合理性、是否存在资金挪用和非法占用现象、资金的筹措和管理是否有科学严谨的内部控制、资金的用途是否合理且及时有效等。环境财务审计就是对承担公共受托责任的被审计单位的财务核算责任进行鉴证、评价。
2.2.2 环境合规性审计
环境合规性审计是指对被审计单位及其下属部门的行为是否符合国家环境政策、法规、标准进行评价和鉴证。其主要包含了以下内容：首先是对各级政府、环保部门制定的环保政策、法律规章进行核查检验，根据相关条件判断其是否合理合法，同时跟踪政策法规的执行落实情况，以客观科学严谨的态度评价其有效性。其次，是从被审计企业内部入手审查内部环境政策制度，结合企业内外部环境评价其是否与国家环保政策相一致。
图 3.1 2009-2017 年污染治理投资金额变化趋势
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第 3 章 政府环境审计的现状、存在的问题及成因分析................. 14
3.1 政府环境审计现状...................... 14
3.2 政府环境审计存在的问题.........................17
第 4 章 完善政府环境审计的主要措施....................... 26
4.1 完善政府环境审计法律体系........................... 26
4.2 扩展政府环境审计范围和审计方式...................... 26
第 5 章 长江经济带生态环境保护审计案例分析...............32
5.1 案例背景............................ 32
5.2 审计过程分析................... 32
第 5 章 长江经济带生态环境保护审计案例分析
5.1 案例背景
长江经济带是“十三五规划”促进中部地区崛起的三大战略之一，与一带一路建设、京津冀协同发展处于相同的战略地位。长江经济带以黄金水道长江为依托，包括中部地区的 11 个省份，面积约占全国的五分之一。长江流域内河流湖泊众多，河湖湿地面积约占全国的 20%，森林覆盖率更是达到了 40%以上，流域内植物、珍稀水生动物更是千姿百态，生物多样性更是我国七大流域之首。然而工业经济的发展给长江经济带的生态环境带来了极为沉重的压力，尤其是各类河湖湿地遭到污染。长江流域污染带长达 600 千米，洞庭湖、鄱阳湖等湖泊营养化严重，重金属等有毒污染物严重超标，围湖造田、砍伐森林等现象频发。
为了贯彻落实中共中央国务院重视长江经济带生态保护、推进生态文明建设的决策部署，同时也为了监督检查以往环境保护工作的执行落实情况，审计署在2017年12月至2018年 3 月期间，对长江经济带 2016 和 2017 年度环保专项资金的拨付使用状况、环保政策法规执行状况进行审计。此次环境审计覆盖了沪、浙、苏、皖、赣、湘、鄂、渝、川、云、黔等 11 个省，重点抽查了 59 个市（区），调派了包括审计署特派办和地方审计机关的审计人员 700 余人，被审财政资金更是多达 2518.24 亿元。
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第 6 章 结论
我国的政府环境审计经过近 40 年的发展，已经有了长足的进步，并取得了一定的成效。但是聚焦于当前宏观层面政府环境审计现状，我们依然可以发现许多突出问题，尤其是环境审计准则及评价标准缺失、审计内容不全、审计方式单一、审计技术陈旧、人员能力有限、审计证据质量难以保证、审计人员独立性受到制约等，这些问题极大地限制了政府环境审计职能的发挥。政府环境审计要想真正发挥“免疫系统”的功能，监督环境履责部门受托环境责任的履行状况，就必须迈上革新的道路，破除痼疾以顺应国家治理的现实需求。笔者阅读了大量国内外学者提出的政府环境审计改进建议，并在此基础上调查研究了 18 个政府环境审计项目及其结果公告，提出了完善政府环境审计的主要措施，即完善政府环境审计法律体系、扩展政府环境审计审计内容和审计方式、改良政府环境审计技术方法、关注政府环境审计人才队伍建设、建立完善的环境会计制度以及改革审计机关领导体制，推进异地交叉审计等。然后分析介绍了长江经济带生态环境保护审计这一政府环境审计案例，希望通过该案例从具体层面对上述政府环境审计问题的普适性和真实性进行验证，最后针对案例中存在的主要的问题进行分析并提出有针对性的解决建议。
希望本文的研究能够引起广大环境审计工作者和有关审计部门对政府环境审计的重视思考，尽快迈上政府环境审计的革新之路，真正发挥政府环境审计的监督职能，助力美丽中国新局面的建设。
参考文献（略）