1 绪论
1.1 选题背景
近年来，我国注册会计师行业发展迅速，为我国经济的发展与转型做出不少贡献，但由于其专业能力的不足、职业道德的缺失和社会环境的变化，内部和外部的业务风险都不可避免地转化为会计报表错报的风险。振隆特产、九好集团、丹东欣泰等财务舞弊案件被发现之后，为其提供审计服务的会计师事务所及注册会计师也受到严厉处罚。仅在 2017 年，证监会就对七家会计师事务所进行了处罚，且根据中注协《会计师事务所执业质量检查通告（第十七号）》，2017 年有 98 家事务所和 210 名注册会计师存在执业质量问题。
对证券市场而言，审计失败频发对其运行产生了恶劣影响，由于上市公司公开发售股票，因此上市公司的欺诈发行以及信息披露的违法违规，对于证券市场的进一步完善造成了极大的不利影响。当前由于证券市场监管的长期缺位和上市公司治理结构不完善的双重负面影响，独立审计一直被视为是证券市场中能起较强作用的重要防线，因此审计失败频发造成的投资者信心的丧失是不可恢复的。除此之外，IPO 审计失败对企业的发展造成的影响也是难以恢复的，IPO 审计失败轻则导致企业形象和信誉、融资能力受到损害，重则影响企业持续经营能力，甚至最终导致退市。最后，审计监管的缺位也将导致证券市场中信息失真问题进一步恶化，造成逆向选择，使市场经济的发展受到了一定程度的破坏。由于内部监管的独立性较差，而外部监管则相对具有滞后性，作为证券监管体系中的关键环节，会计师事务所应当发挥更大作用。
2016 年 6 月 24 日，中国证券监督管理委员会正式公布 IPO 发行欺诈和信息披露违规行为的部署，并实施全面监督和控制工作，净化 IPO 的市场环境。同一时期，深交所开始对中介机构和上市公司的保荐机构进行处罚，根据笔者统计，从 04 年中小板成立以来，截止 16 年，从未对中小板 IPO 中介机构进行处罚与处分，直至 16 年开始，16 年 9 月第一次对瑞华会计师事务所进行通报批评后，相继对大华会计师事务所处罚一次，利安达会计师事务所两次。18 年 4 月 25 日，深交所对信永中和会计师事务所进行处罚。在这种情况下，相关的审计人员和审计机构已经受到一定的处罚，审计行业必须规避审计失败的不利影响。
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1.2 研究目的及意义
1.2.1 研究目的
本文以登云股份 IPO 审计失败为例，对审计失败的各方原因进行剖析，并提出相应防范 IPO 审计失败的具体对策，有以下两个研究目的：
（1）为今后审计人员在进行 IPO 审计项目时提供参考信息，以帮助发现风险点、提高审计质量和审计效果、避免审计失败，从而出具高质量的审计报告，以提高事务所声誉。
（2）完善证券市场的监管。注册制改革下的 IPO 审计，独立审计对于证券市场的防护作用更加凸显，注册会计师提高防范 IPO 审计失败的能力，有利于完善证券市场的监管，促进其健康发展。
1.2.2 研究意义
（1）理论意义
第一，归纳总结并补充前人对于审计失败的相关研究。本文在充分阅读和总结国内外关于审计失败的研究的基础上，归纳总结出影响审计失败的原因，并运用风险因子理论对被审计单位的造假动因这一导致审计失败的重要因素展开分析，具有一定的理论研究意义。
第二，企业 IPO 审计本身具有特殊性，实务界和理论界皆有所研究，本文对登云股份审计失败这一具体案例展开分析，提出防范 IPO 审计失败的对策，希望能起到抛砖引玉的效果，希望更多的学者、专家关注上市公司 IPO 审计这一领域，从而完善理论体系，在一定程度上充实和完善关于 IPO 审计失败的相关研究。
（2）现实意义
第一，从注册会计师和会计师事务所以及监管机构的角度研究防范 IPO 审计失败的对策，有利于国家监管部门、中介服务机构、交易所等多位一体的审核模式的形成，从而促进证券市场的良性发展。且登云股份上市属于中小板，目前国内对于中小板企业审计失败的研究尚且较少，因此研究登云股份审计失败这一案例对于规范中小板市场具有现实意义。
第二，本文通过对登云股份 IPO 审计失败这一案例的研究，提出了防范 IPO审计失败的对策建议，对审计人员了解上市公司造假方法、充分识别审计风险、避免会计风险与 IPO 审计失败有重大现实意义。高质量的审计报告的出具将有助于提高会计师事务所的声誉，从而有利于企业的持续经营与发展。
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2 概念界定及理论基础
2.1 概念界定
2.1.1IPO 审计失败的相关概念
2.1.1.1IPO 审计的概念
IPO，全称 Initial Public Offerings，即“首次公开发行股票”。对于大部分企业而言，上市的主要目的都是为了募集资金，从而解决资金压力以获得更大的发展。IPO 即是其中首要环节，通过严格的多环节审核，在企业成功 IPO 之后，企业就可以申请到证券交易所或报价系统正式挂牌交易。
注册会计师进行的 IPO 审计是证监会审核及评估企业财务状况的关键环节之一，IPO 审计即指具有相应服务资格的会计师事务所给拟上市的企业提供审计服务，并且出具一系列报告的过程。IPO 审计过程中，注册会计师需对拟上市企业近三年及一期的财务报表进行审计，且最终需出具财务报表审计报告和内控鉴证、差异比较、税务报告及非经常性损益四个小报告。IPO 审计结果报送证监会后，成为衡量拟上市企业能够成功上市的关键指标。
2.1.1.2IPO 审计的特点
IPO 审计与普通年报审计在审计内容、审计质量要求及审计周期等许多方面与均有所不同：
首先，IPO 审计具有周期长、难度高的特点。注册会计师需对拟上市企业近三年又一期的财务报表进行审计，所需审计时长较多，且 IPO 企业由于涉及到改制问题，上市过程中每一环节皆较为复杂，整个上市过程所需时间也较长，而注册会计师需在其此过程中进行审计业务及复核盈利、营运资金测算等工作，并出具由验资报告、内控鉴证报告主要税种纳税情况等诸多报告。而且就具体审计内容来讲，注册会计师通常还要对调整事项进行审计，例如拟上市企业会计政策变更、股权变动调整等事项。因此，IPO 审计不仅审计范围广、周期长，所需工作量较普通年报审计大幅增加，而且审计过程及对象复杂繁多，涉及企业各个方面。注册会计师需在遵循谨慎性原则的同时，保持职业怀疑态度，以此才能在复杂业务中得出符合客观事实的结论。
其次，IPO 审计涉及的利益方较多。企业 IPO 过程中，中介机构、保荐机构需协同调查以配合监管部门进行审核，具体涉及到会计师事务所、证券发行商、律师事务所、资产评估机构等，注册会计师需与其他领域内相关专业人士互相配合、沟通，以完成 IPO 工作，且会计师事务所的 IPO 审计结果会被证券公司、律所等中介机构作为参考。因此，IPO 审计无论是 IPO 过程还是结果涉及的相关利益主体更多，利益关系更复杂，这无疑更增加了审计的难度。而注册会计师在此过程中需客观公正，在坚守职业道德的基础之上，保持精神和实质的独立性，谨慎合理的发表审计意见。
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2.2 理论基础
2.2.1 风险导向审计理论
现代风险导向审计区别于传统的审计模型，它对于风险的认识更广泛、更深刻，是以重大错报风险的为核心的一种审计模式，通过对重大错报风险的识别、评估与应对，将审计风险控制在可接受的范围内。通过以被审计单位的重大错报风险的分析为起点，结合企业的控制、报表认定，进而收集审计证据，以保证审计证据的充分性与适当性。
现代风险导向审计为提升审计效率和审计质量，强调以评估重大错报风险为审计重心。注册会计师需要充分认识审计风险主要来源于被审计单位财务报表的错报风险，而财务报表的错报风险则主要来源于报表认定层面和具体认定层面的风险。若果被审计单位经营成功，企业战略目标均基本得以实现，则管理层编制虚假财务报表的动机较小；若被审计单位经营不善，甚至经营失败，则管理层为寻求利益进行舞弊的可能性较大；而被审计单位的经营失败除管理不善外，战略目标制定的不合理性是导致经营失败的重要原因。因此，风险导向审计要求注册会计师必须从被审计单位的战略和具体经营环节入手，充分识别企业内外部风险，理解内外部风险对于财务报表认定的重大影响，在此基础之上制定合适的审计策略和计划，确定审计过程中的重点，从而实施审计程序，才能对财务报表作出合理的认定。它的实施可以分为报表总体的分析、认定层面的分析、实质性程序的执行、终结审计和报告等阶段。
由于我国市场经济发展时间较短，所以我国企业管理模式、企业经营细节存在诸多问题，其中民营企业尤甚，许多企业 IPO 前账务管理混乱、财务管理能力差，导致本就内容复杂、环节繁多的 IPO 审计的难度大大提升。因此，在分析IPO 审计失败时，运用风险审计理论，通过现代风险审计模型对企业的战略风险及经营风险进行把控，才能找出具体的风险点，并提出相应对策。
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3.1 案例背景............................................17
3.2 登云股份审计失败案件回顾..............................19
4.登云股份 IPO 审计失败原因分析................................29
4.1 登云股份 IPO 造假动因分析..........................29
4.1.1 道德品质分析.........................29
4.1.2 动机分析....................29
5 防范 IPO 审计失败的对策..........................................40
5.1 从被审计单位角度防范 IPO 审计失败的对策................................40
5.1.1 加强企业文化建设..........................................40
5.1.2 加强内部控制的管理.....................................40
5 防范 IPO 审计失败的对策
5.1 从被审计单位角度防范 IPO 审计失败的对策
5.1.1 加强企业文化建设
企业财务舞弊往往是由实际控制人决定、高层管理人员授意，财务人员进行具体舞弊操作，而企业成功 IPO 的最大获益人也是大股东和高层管理人员。登云股份总经理欧洪先为其第二大持股自然人，在登云股份发行上市前持股达9.15%，其既为企业高管，又为大股东，且为实际控制人之一。因此倘若其有较高的道德水平，就不会允许企业进行财务舞弊。
优良的企业文化有利于企业高管及基层管理人员道德水平的提升，企业在面临财务压力时，高层管理人员应通过合法渠道募集资金，而企业财务人员也不应以受到强迫为由帮助管理人员进行造假。
因此，企业应加强企业文化建设，以提高企业人员的道德水平，以此杜绝以企业高管为首及财务人员进行的财务舞弊，从根源上减少审计失败的发生。
5.1.2 加强内部控制的管理
首先，完善企业内部控制制度。根据登云股份的内部控制自我评价报告，可知其理应于上市前即建立了完整的内部控制制度，但是其管理层仍做出了舞弊行为，可见其内部控制制度的建立对管理层的制约能力较差。因此，企业应完善内控制度，通过多维控制制度约束管理层及其他人员的非法行动。
其次，确保内部控制制度的有效运行。登云股份在 IPO 期间存在未经上会对外违规借款的情况，这意味着其内控运行失效。企业应出台相关政策保障内部监管人员的独立性，以保障其监督权的实施，同时内部监管人员应保持与其他部门的频繁沟通，在促进信息交流的同时，使内控制度人人皆知，使其更好的运行。
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6 结论与展望
参考文献（略）