1 绪论
1.1 研究背景和意义
1.1.1 研究背景
电子商务近些年来在全球范围内迅速发展，中国的电子商务也紧随时代发展潮流，兴起并蓬勃发展。我国电子商务的兴起始于 1998 年，以阿里巴巴为代表的电子商务企业开始出现，2003 年，淘宝和京东迅速崛起，此后的二十余年，中国电子商务市场不断扩大。根据商务部有关统计数据[1]显示，2012 年到 2016 年期间，中国的网络购物用户人数从 2.42 亿人增长至 4.67 亿人，增长幅度将近一倍。电子商务平台的在线交易额从 8.1 万亿元增长至 26.1 万亿元，年均增长 34%，其中的网络零售交易额从1.31 万亿元增长至 5.16 万亿元，年均增长 40%。这些数据足以可见电子商务市场发展的迅速。此外，电子商务的社会影响也不可小觑，截止 2017 年，由于电子商务所直接或者间接带动的就业人数从 2016 年的 1500 万人增长至 3700 万人，并且电子商务在 2016 年带动的生产制造、批发、物流增量等创造了超过 2000 亿元的税收[2]。
目前我国关于电子商务审计的相关法律法规以及审计准则的构建处于初始阶段，需要补充和完善的地方比较多。2007 年 11 月 29 日财政部颁布了《中国注册会计师审计准则 1633 号—电子商务对财务报表的影响》准则的修改版，该准则在前一准则的基础上作了一定的改善，但是准则中仅要求注册会计师在实行审计工作时要对电子商务业务给财务报表造成的影响予以关注，并未规定详细审计细则以及相关指引。所以该修改版准则虽具有一定程度上的原则导向性，但缺乏有效的详细的审计实务指导作用[4]。
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1.2 国内外文献综述
1.2.1 电子商务及其审计风险概念研究
（1）电子商务概念
电子商务是个动态的概念，因为信息化和商业模式不断的变革和发展给电子商务赋予了新的内涵。电子商务的科学定义不断引起专家学者、国际组织和政府等的关注。通过回顾这些关于电子商务的定义，可以更好的把握电子商务的历史和未来。
1997 年，世界电子商务会议（The World Business Agenda for Electronic Commerce）在法国巴黎举行，大会发布了电子商务的概念：电子商务是指实现整个贸易活动的电子化，即交易的各方以电子贸易的方式进行的任何形式的商业交易活动。世界贸易组织（WTO）认为：电子商务是通过电信网络进行的生产、营销、销售和流通活动，它不仅指基于互联网的交易活动，还包括所有利用电子商务技术来解决问题、降低成本、增加价值和创造商业和贸易机会的商业活动[ 7 ]。我国《电子商务基本术语》（GB/T18811-2012）[8]认为：电子商务是指以电子形式进行的商务活动。联合国经济与发展组织对电子商务的定义是：电子商务是发生在开放网络上的包含企业之间、企业与消费者之间的商业交易。
综合以上观点，电子商务是指在互联网的环境下，建立数据交换系统和电子资金拨付系统，买卖双方的交易活动电子化的一种企业运营模式。电子商务交易活动的内容有在线销售和售后管理、供应链管理、物流和存货管理、电子支付管理、电子数据管理等。如今，新兴的电子商务企业甚至原有的传统企业，纷纷通过在因特网上建立网站来展示其他卖家的产品和劳务信息获取流量、广告等收入或者展示企业自身的商品和劳务。电子商务企业经营模式的构成要素与传统企业依然一致，即包括投资者、债权人、供应商和消费者，但是买卖双方进行信息传递与交换的方式发生了根本性的变化。
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2 电子商务和审计风险理论
2.1 电子商务理论
2.1.1 电子商务的概念和特点
电子商务是指在互联网的环境下，建立数据交换系统和电子资金拨付系统，买卖双方的交易活动电子化的一种企业运营模式。电子商务交易活动的内容有在线销售和售后管理、供应链管理、物流和存货管理、电子支付管理、电子数据管理等。如今，新兴的电子商务企业，甚至原有的传统企业，纷纷通过在因特网上建立网站来展示其他卖家的产品和劳务信息获取流量、广告等收入或者展示企业自身的商品和劳务。电子商务企业经营模式的构成要素与传统企业依然一致，即包括投资者、债权人、供应商和消费者，但是买卖双方进行信息传递与交换的方式发生了根本性的变化[38]。
电子商务的特点主要体现在以下几个方面。
（1）全球性
互联网是电子商务经营的显著特征。互联网开放性的属性使得企业的资源可以即时共享，信息可以迅速流通，面向的客户群体范围全球化。跨国企业在这种全球化的虚拟交易市场下顺应而生，也称跨境电商。跨境电商在互联网的基础上，运用电子商务信息系统进行全球范围的日常工作和交易活动。在电子商务平台上，跨国交易日渐频繁，各种海外购、海淘都纷纷兴起，比如有网易考拉海外购、亚马逊海外购、京东海外购、天猫海外旗舰店等典型代表。
（2）方便性
电子商务交易平台简化了传统企业中很多繁琐的环节，不仅提高了工作效益也节省了成本支出。传统企业在交易的过程中难免会受时间和空间的限制。比如时间上的早九晚五，除此以外的时间双方无法进行交易沟通。空间上，客户群体消费难免会就近选择，如此就限制了交易的可能性。而在电子商务平台上，虚拟的交易环境使得交易活动不再受时间和空间的限制，客户可以随时随地下单消费，商家的产品和服务也可以实现 24 小时无间断展示和出售[39]。
（3）安全性
由于电子商务依赖于网络和企业自身的信息系统，一旦网络或者信息系统出现问题，就会破坏企业的信息系统数据库，或者导致相关电子数据消失，或者被篡改，所以网络和电子信息系统的安全性是电子商务活动中非常重要的一点。它要求网络能提供一种端到端的安全解决方案，如加密机制、签名机制、安全管理、存取控制、防火墙、防病毒保护等，这与传统的商务活动有着很大的不同。现在大多数电子商务交易都是在这种一次性口令（OTP）的安全机制的帮助下进行的。OTP 用于对抗攻击和窃听。Mahto D[40]等人研究了椭圆曲线密码（ECC）系统增强的安全模型。该模型还提供了比其他常用公钥密码模型更小的密钥，安全性效果更好。
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2.2 审计风险理论
2.2.1 传统审计风险理论
审计风险是指当财务报表存在重大错报时，注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。审计风险的主要构成是重大错报风险和检查风险。审计风险的模型可以用公式表述为：审计风险=重大错报风险*检查风险。
（1）重大错报风险
重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。重大错报风险和被审计单位的风险息息相关。注册会计师应当从财务报表层次和各类交易、账户余额及披露认定层次方面来考虑可能存在的重大错报风险，然后合理地制定审计计划和具体的审计方法、审计内容和审计程序，从而来判断是否存在重大错报以及存在哪些可能的重大错报[47]。如图 2.2 所示。
① 两个层次的重大错报风险
a.财务报表层次的重大错报风险是指存在的重大错报风险与财务报表整体存在着广泛联系，并且受被审计单位控制环境的影响，有可能会影响到多项认定，但难以确认是属于某类交易、账户余额和披露的相关具体认定。
b.认定层次的重大错报风险是与各类交易、账户余额和披露认定有关。注册会计师确定认定层次的重大错报风险，有助于确定可以实施的审计程序。
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3.1 案例背景 ............................................ 15
3.1.1 公司简介............................................ 15
3.1.2 主要收入来源 ..................................... 15
4 电商企业审计风险的特点及成 因 .............................. 25
4.1 电商企业审计风险的特点 ........................................ 25
4.1.1 跨境审计准则存在差异 .................................. 25
4.1.2 审计线索易消失 ............................... 25
5 电商企业审计风险防范建议 ........................................ 30
5.1 会计师事务所方面 .................................... 30
5.1.1 提升审计人员综合素质 .............................. 30
5.1.2 改进审计技术和方法 ........................ 30
5 电商企业审计风险防范建议
5.1 会计师事务所方面
5.1.1 提升审计人员综合素质
电子商务的审计不仅需要对财务报表进行审计，还需要对电商企业信息控制系统和网络安全控制进行审计，这是电商审计区别与传统审计的重要因素。审计人员专业胜任能力不够会增加审计的检查风险，从而提高审计总体风险。培养电子商务审计人才是解决传统审计人员不能很好把握电子商务审计风险的有效措施。政策引导层面，相关部门可以适当地调整注册会计师专业考试内容（CPA 考试），增加一些电子商务和计算机内容的相关考核，提高新一批注册会计师的电子商务审计素养；高校培养人才方面，会计、审计学院应该进一步拓展学生的专业学习范围和内容，全面发展学生的知识结构，在专业培养的基础上丰富学生的知识面。会计事务所方面，在后续招聘阶段就应该重视招入的审计人员专业结构的丰富性，避免审计人员专业结构过于单一。同时，会计事务所也可以加强原有审计人员的培养，一方面培养具有丰富传统审计经验但缺乏电商知识的人员；另一方面培养具有电商知识但缺乏审计专业知识的人员，建立科学的电子商务审计小组，从而提高审计质量，降低审计风险。
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6 结论与展望
本文研读了大量国内外电子商务审计及电子商务审计风险相关文献资料，在电子商务理论和审计风险理论的基础上，以亚马逊电商为例，对其进行审计，然后分析在审计过程中存在的重大错报风险因素和检查风险因素，并设计了相关控制测试和实质性程序，从而概括总结出电子商务企业审计风险的特点和分析其成因，最后分别从会计师事务所方面和其他方面提出电商企业审计风险防范建议。电商企业审计风险的特点有：跨境审计准则的差异性、审计线索易消失、审计范围扩大、收入确认风险高等。电商企业审计风险的成因有：电商审计专业人才缺乏、审计技术和方法滞后、适应电子商务的审计软件缺乏、电商相关规章制度不完善、网络环境不安全以及电商企业本身的内控薄弱等。对应审计风险的成因，本文从两个方面提出了相应地审计风险防范建议。会计事务所方面：提升审计人员综合素质、改进审计技术和方法、开发实用电子商务审计软件。其他方面：完善电子商务审计规范和体系、加强网络交易安全性和电商企业内部控制。
目前国内外文献中对于电子商务审计风险的研究不多，为数不多的文献中基本上也是从理论层面研究较多，结合具体案例具体剖析的文献很少，所以对电子商务审计风险的案例研究不足。鉴于此，本人在撰写论文的过程当中可参考的已有文献资源不是特别丰富，个人对于电子商务及其审计风险的理解深度和实践认知也不充分，使得本文的研究观点和结论或许存在不够全面和深入的问题。另外，本文只选取亚马逊一个样本作为分析对象来进行案例研究，难免有失普遍参考性。亚马逊，作为大型电子商务企业中的佼佼者，以其为案例研究其审计风险，对于我国电子商务市场中的同类大型电商企业具有一定的参考价值，但是对于我国电子商务市场中存在着的大量中小型电子商务企业可参考性不一定完全适用。因此，期望在之后的研究当中，可以尝试增加样本的选取数量，也可以选取不同类型不同规模的电子商务企业进行比较分析，从而得出更具普适性的研究结果。
参考文献（略）